Бухгалтерская отчетность за 2001 год

ToT /

Бухгалтерская отчетность за 2001 год

cтарший эксперт
Департамента бухучета и аудита
аудиторской фирмы "ФБК"

Журнал "РНК"

Кто обязан составлять бухгалтерскую отчетность

Бухгалтерскую отчетность, как известно, обязаны составлять все экономические субЪекты независимо от вида деятельности и формы собственности, что установлено требованиями Федерального закона от 21.11.96 Nљ129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Различие состоит лишь в составе форм бухгалтерской отчетности, дифференцируемых в зависимости от вида деятельности, формы собственности, наличия или отсутствия источников бюджетного финансирования, величины показателей финансовых результатов и имущественного положения организации, принадлежности к субЪектам малого предпринимательства.

Обязанность составить и представить в налоговые органы расчет налога от фактической прибыли распространяется на всех налогоплательщиков, в том числељ получивших отрицательный финансовый результат по итогам расчета налогооблагаемой базы. Это продиктовано нормами, установленными ст. 80 НК РФ.

 

 

Исключение в данном случае составляют субЪекты малого предпринимательства, перешедшие в соответствии с порядком, установленным Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субЪектов малого предпринимательства", на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также иные лица, не являющиеся плательщиками налога на прибыль в соответствии со ст. 1 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

При составлении бухгалтерской отчетности организациями за 2001 год (за исключением кредитных и бюджетных организаций), а также при составлении расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль могут возникнуть проблемы, посколькуљ в 2001 году вступили в силу Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов", утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н (далее -- ПБУ 14/2000),љ Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее -- ПБУ 6/01), Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи", утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (далее -- ПБУ 13/2000), требования которых оказывают существенное влияние на порядок составления бухгалтерской отчетности. Кроме того, начиная с 1 января 2001 года рядом организаций при ведении бухгалтерского учета применяетсяљ План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденныйљ приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее -- План счетов), что усложняет процесс группировки учетных данных при составлении отчетности.

Решение вопросов, связанных с годовой бухгалтерской отчетностью,љ может осложниться еще и тем, что с 1 января 2002 года введены в действиељ как отдельные главы Налогового кодекса, так и новые Положения по бухгалтерскому учету: ПБУ "Учет материально-производственных запасов", утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, и ПБУ "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утвержденное приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Таким образом, в I квартале 2002 года бухгалтеров начнут беспокоить совершенно другие проблемы, не связанные с составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Состав годовой бухгалтерской отчетности

К основным нормативным актам, регулирующим порядок формирования бухгалтерской отчетности за 2001 год, следует отнести:

-- Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденное приказом Минфина России от 06.07.99 N 43н (далее -- ПБУ 4/99), которое устанавливает основные принципы предоставления информации в бухгалтерской отчетности;

-- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 Nљ34н (далее -- приказ N 34н), определяющее ряд особенностей при отражении данных бухгалтерского учета в отчетности. Указанное Положение применяется в части, не противоречащей нормам, закрепленным в прочих Положениях по бухгалтерскому учету;

-- Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденные приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н (далее -- Методические рекомендации), регулирующие порядок группировки данных бухгалтерского учета для отражения по статьям форм отчетности и рассматривающие некоторые особенности отражения в бухгалтерской отчетности отдельных операций. Методические рекомендации фактически представляют собой инструкцию по заполнению форм отчетности;

-- приказ Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (вместе с "Указаниями об обЪеме форм бухгалтерской отчетности", "Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности"), которым установлены типовые формы бухгалтерской отчетности, перечень форм, необходимых к заполнению определенными организациями. В приказе содержатсяљ указания, касающиеся общих принципов группировки учетных данных (далее -- приказ N 4н).

В соответствии с пунктами 2 и 4 Указаний об обЪеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом N 4н, в состав годовой бухгалтерской отчетности включаются:

Бухгалтерский баланс (форма N 1);

Отчет о прибылях и убытках (форма N 2);

Отчет об изменениях капитала (форма N 3);

Отчет о движении денежных средств (форма N 4);

Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5);

Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6, составляется некоммерческими организациями);

пояснительная записка;

аудиторское заключение (в случаях, предусмотренных законодательством).

Основные проблемы, которые могут возникнуть при составлении бухгалтерской отчетности

Переход организаций на новый План счетов

Прежде чем приступить к рассмотрению особенностей составления годовой бухгалтерской отчетности, следует остановиться на некоторых вопросах, связанных с группировкой данных бухгалтерского учета и общих принципах формирования показателей форм отчетности, в частности, при использовании организацией нового Плана счетов.

Основной проблемой при переходе организаций на новый План счетов, безусловно, является изменение классификации активов. В частности, это касается МБП, материалов и основных средств.

Особые трудности с переходом на новый План счетов испытывали организации, применяющиељ егољ с 1 января 2001 года, поскольку издание и вступление в силу ПБУ 6/01 произошло толькољ во II квартале 2001 года.

Новым Планом счетов с 1 января 2001 года был упразднен счет 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы". При этом данное нововведение на практике не соответствовало ни действовавшему Положению по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов", утвержденному приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н (далее -- ПБУ 5/98), ни Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденному приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н, также действовавшему на тот момент.

Это несоответствие частично было обЪяснено позднее -- при издании ПБУ 6/01, в соответствии с которым из перечня ранее применяемых критериевљ внеоборотных активов исключено стоимостное ограничение (п. 4 ПБУ 6/01). В то же время МБП как категория запасов была упомянутаљ в п. 3 ПБУ 5/98 и в п. 52 приказа N 34н, что само по себе не помогало организовать систему бухгалтерского учета.

При составлении бухгалтерской отчетности независимо от используемой корреспонденции счетов операции должны быть отражены в полном обЪеме исходя из требований законодательства о бухгалтерском учете и способов оценки и группировки активов и обязательств, утвержденных учетной политикой организации.

В Инструкции по применению Плана счетов указано, что План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности, в то время как методы регистрации, оценки и группировки устанавливаются Положениями по бухгалтерскому учету.

Это означает, что порядок формирования показателей бухгалтерской отчетности един для всех организаций независимо от применяемого Плана счетов, поскольку методологические подходы, закрепленные в Положениях по бухгалтерскому учету, также едины.

Следовательно, при переходе на новый План счетов организация учета должна быть построена таким образом, чтобы обеспечить возможность группировки данных исходя из норм, закрепленных в Положениях по бухгалтерскому учету (в том числе ПБУ 6/01) и Методических рекомендациях.

Внесение изменений в учетную политику организации

Так, возвращаясь к порядку классификации активов, при составлении бухгалтерской отчетности организация должна учитывать следующее.

Критерии, характеризующие имущество как внеоборотные активы, являются одним из элементов учетной политики. Следовательно, их изменение влечет внесение изменений в учетную политику организации, что соответствует п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н (далее -- ПБУ 1/98).

Пунктами 9 и 16 Методических рекомендаций установлено, что все изменения учетной политики, существенным образом повлиявшие на показатели бухгалтерской отчетности, должны быть раскрыты исходя из принципа:

-- сопоставимости показателей текущего и предыдущего отчетных периодов (п. 3 Методических рекомендаций). Это значит, что показатели предыдущего отчетного периода (2000 год) должны быть рассчитаны исходя из новых методов учетной политики;

-- существенности, полноты и сравнимости. То есть при составлении бухгалтерской отчетности пояснения к ней должны содержать как минимум стоимостную оценку существенно повлиявших на показатели отчетности изменений учетной политики как за предыдущий (2000 год), так и за текущий отчетный (2001 год) периоды. Таким образом, составив бухгалтерскую отчетность исходя из новых методов, организация должна также определить ее показатели, используя ранее применявшиеся принципы учетной политики, сравнить полученные результаты и указать в пояснениях к отчетности исчисленную разницу.

Эти данные должны быть указаны либо в форме N 5, либо в пояснительной записке организации. При этом следует отметить, что большинство организаций (особенно это касается организаций, подлежащих обязательному аудиту) незаслуженно оставляет без внимания две прекрасные возможности, предоставленные законодательством для исключения искажений в отчетности и соблюдения ее полноты.

1. Возможность включения дополнительных показателей в формы бухгалтерской отчетности. Пунктом 11 ПБУ 4/99 установлено, что показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, в случае их существенности, могут приводиться в бухгалтерской отчетности как обособленно, так и общей суммой с последующим раскрытием в пояснениях. При этом в соответствии с п. 4 Методических рекомендацийљ является существеннойљ и подлежит обособленному отражению сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. В то же времяљ организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерия,љ отличногољ от вышеназванного.

Таким образом, рекомендованные приказом Nљ4н формы отчетности могут и должны быть дополнены более детальными расшифровками. Единственным условием является сохранение кодов строк и граф при включении дополнительных показателей.

2. Формирование пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках.љ Пунктом 86 Методических рекомендаций даны общие указания в отношении пояснений к бухгалтерской отчетности, основанные на нормах, закрепленных в ПБУ 4/99 и приказе N 34н. В частности, пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

К пояснениям, помимо формљ NN 3-5, отнесена и пояснительная записка. У нее есть как минимумљ два преимущества:

-- написание пояснительной записки осуществляется в произвольной форме, что позволяет варьировать полнотой, структурой и составом информации, дополнительно раскрываемой для внешних пользователей (актуально дляљ организаций, представляющих в налоговый орган вместе с отчетностью аудиторское заключение);

-- раскрытые в ней отступления от правил ведения бухгалтерского учета автоматически исключают соответствующие оговорки в аудиторском заключении.

Перевод МБП в состав основных средств или материалов

Для того чтобы понять принципы отражения активов в бухгалтерской отчетности за 2001 год, необходимо установить влияние изменений учетной политики на данные бухгалтерского учета. Из существующих нескольких подходов рассмотрим один, который,љ по мнению автора, более корректен.

љПунктом 8 ПБУ 1/98 установлено, что из предлагаемых нормативными актами способов ведения бухгалтерского учета организация использует одинљ по меньшей мере в течение отчетного периода. Поскольку с 1 января 2001 года стоимостное ограничение в части основных средств ликвидировано, такое требование должно быть распространено как на вновь приобретаемые активы, так и на ранее приобретенные. В противном случае одновременно организацией будут применены различные методы классификации, один из которых не соответствует действующему законодательству.

Следовательно, отраженные в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2001 года МБП в запасе должны быть распределены между соответствующими счетами учета --01љ"Основные средства" и 10 "Материалы" в зависимости от предполагаемого срока эксплуатации. Те же МБП, которые до указанной даты уже были введены в эксплуатацию, в зависимости от порядка начисления амортизации должны быть отражены следующим образом.

1. Предположим, что в соответствии с учетной политикой организация начисляла в отчетом периоде амортизацию в размере 100% стоимости МБП при передаче их в эксплуатацию.

По итогам классификации МБП исходя из новых правилљ те МБП, срок полезного использования которых не превышает 12 месяцев, следовало списать с последующим отражением за балансом на дополнительно введенном счете (это необходимо для организации контроля за движением и сохранностью ценностей и соответствует правилам организации забалансового учета, установленным Инструкцией по применению Плана счетов).

Те МБП, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, то есть обЪекты основных средств (исходя из новых правил классификации), подлежат отражению в аналитическом и синтетическомљ учете на счете 01љ"Основные средства" в течение всего оставшегося срока эксплуатации. При этом восстановление сумм начисленной ранее амортизации не производится, поскольку в момент ее начисления организация действовала в соответствии с требованиями законодательства. Кроме того, перерасчет амортизации в данном случае не согласуется и с требованиями п. 20 ПБУ 1/98, на основании которого подобные корректировки подлежат отражению в бухгалтерской отчетности, но не в бухгалтерском учете.

љ

2. В соответствии с учетной политикой в отчетном периоде организация начисляла амортизацию в размере 50% стоимости МБП при передаче их в эксплуатацию.

Порядок отражения МПБ в запасе в данном случае соответствует изложенному в предыдущем пункте.

В отношении МБП, переданных в производство, срок эксплуатации которых не превышает 12 месяцев, необходимо доначислитьљ сумму амортизации (50%) при списании таких МБП с последующей организацией забалансового учета.

Такая точка зрения основана на разЪяснениях Минфина России. В частности, согласно письму от 22.10.2001 N 16-00-14/478 "О переходе категории малоценных и быстроизнашивающихся предметов в состав оборотных или основных средств" в 2001 году надлежит отражать такие МБП либо в составе материалов (счет 10), либо в составе незавершенного производства (счета 20, 23, 25, 26 и 44). В случае, если затраты на приобретение МБП носят существенный характер, такие затраты могут отражаться в составе расходов будущих периодов (счет 97) с последующим включением в состав расходов по соответствующим видам деятельности.

Иная точка зрения основана на требованиях нормативных актов и заключается в следующем. Поскольку ПБУ 5/98, действующее в 2001 году, предусматривало МБП как одну из категорий запасов, то в бухгалтерском учете, независимо от применяемого Плана счетов, при отнесении имущества к основным средствам или МБП следовало руководствоваться стоимостным критерием (письмо МНС России от 19.07.2001 N ВГ-6-02/559@). В таком случаељ сумма неначисленной амортизации (50%) при передаче в эксплуатацию МБП на 1 января 2001 года отражается в составе запасов (счет 10). Впоследствии при окончании срока эксплуатации (в течение 2001 года) эта сумма включается в расходы, связанные с изготовлением и реализацией продукции (работ, услуг).

Организация в данном случае вправе самостоятельно сделать выбор в отношении порядка учета МБП.

Если организация приняла решение классифицировать МБП как обЪекты основных средств, то ей необходимо определить оставшийся срок эксплуатации, в течение которого не начисленная ранее сумма амортизации подлежит равномерному признанию в составе расходов по соответствующим видам деятельности. Такой порядок соответствует принципу сопоставимости доходов и расходов и принципу обоснованности распределения расходов между отчетными периодами, закрепленным в п.19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н. При этом, равно как и в предыдущем случае, начисленная при передаче в эксплуатацию в прошедшие периоды амортизация восстановлению не подлежит.

Корректировка бухгалтерской отчетности

Таким образом, при отражении в бухгалтерской отчетности данных о стоимости активов на 1 января 2001 года в случае, если изменение учетной политики в 2001 году оказывает существенное влияние на показатели бухгалтерской отчетности за 2001 год, организации необходимо откорректировать эти данные.љ

Независимо от учетной политики, принятой организацией в отношении начисления амортизации по МБП при передаче их в эксплуатацию (в размере 100% или 50% стоимости МБП), по состоянию на 1 января 2001 года в составе показателей строк 120 "Основные средства" и 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" Бухгалтерского баланса (форма N 1) следует отразить стоимость МБП в запасе, срок эксплуатации которых соответственно превышает 12 месяцев и не превышает 12 месяцев. Кроме того, по строке 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" следует отразить остаточную стоимость МБП, находящихся в эксплуатации, если организация начисляла амортизацию по этим МБП в размере 50%.љ

В дальнейшем при списании в 2001 году МБП, учтенных в составе материалов, стоимость таких МБП отражается по соответствующей строке Отчета о прибылях и убытках (строки 020, 040). МБП, включенные в состав основных средств, амортизируются в общеустановленном порядке (за исключением случаев единовременного списания обЪектов стоимостью до 2000 руб., еслиљ данный метод утвержден учетной политикой). Сумма амортизации также отражается по соответствующей статье расходов Отчета о прибылях и убытках (строки 020, 040).

По предусмотренной дополнительно строке 990 Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, бухгалтерского баланса следует отразить на начало и конец отчетного периода стоимость списанных в производство соответственно в 2000 и 2001 годах МБП, срок полезного использования которых не превышает 12 месяцев.

В результате корректировки при заполнении Отчета о прибылях и убытках за 2001 год величина показателей соответствующих статей расходов за предыдущий отчетный период будет отличаться от суммы расходов, отраженных в Отчете о прибылях и убытках за 2000 год. В данном случае организации необходимо произвести перерасчет сопоставимых показателей исходя из новых правил учетной политики, применяемой в 2001 году, в частности:

а) начислить амортизацию по МБП, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, исходя из применяемых по аналогичным обЪектам в 2001 году амортизационных норм;

б) исключить из состава расходов сумму фактически начисленного в 2000 году износа по переданным в эксплуатацию МБП, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев.

Определив разность между отраженной в 2000 году суммой износа МБП, переданныхљ в эксплуатацию, и суммой, исчисленной исходя из применяемой в 2001 году учетной политики (амортизация МБП сроком службы свыше 12 месяцев и стоимость МБП, переданных в эксплуатацию, сроком службы до 12 месяцев), организация должна скорректировать прибыль прошлых лет, отраженную по строке 460 "Нераспределенная прибыль прошлых лет" бухгалтерского баланса на начало 2001 года, на величину этой разности.

По строкам 360 раздела 3 "Амортизируемое имущество" и 394 Справки к разделу 3 формы Nљ5 следует отразить соответственно стоимость и сумму начисленной в 2001 году амортизации МБП, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев.

Следует скорректировать сумму материальных затрат и амортизации, отраженных соответственно по строкам 610 и 640 раздела 6 "Расходы по обычным видам деятельности" формы N 5.

При составлении пояснительной записки за 2001 год в тексте организации необходимо указать на сумму корректировки, оказавшей влияние на величину нераспределенной прибыли и показатели расходов за сопоставимый отчетный период и на причины произведенных корректировок.

Как следует из приведенного выше алгоритма, в результате изменения учетной политики организации необходимо значительно скорректировать отраженные в бухгалтерской отчетности данные. Однако при формировании отчетности не следует забывать об основных принципах ее составления, к которым относятся:

-- существенность. Это значит, что все корректировки должны быть отражены лишь в том случае, если они оказывают значительное влияние на мнение внешних пользователей о финансовом и имущественном состоянии организации. При этом организация самостоятельно, руководствуясь п. 4 Методических рекомендаций, может установить уровень существенности. В таком случае выбор следует закрепить в учетной политике;

-- рациональность. В случае, если корректировки являются существенными, но их расчет на практике нерационален, так как является трудоемким, организация, руководствуясь данным принципом, может не производить расчет корректировок. В таком случае причины и краткую характеристику предполагаемого влияния на показатели отчетности внесенных в учетную политику изменений (без приведения стоимостных показателей) необходимо отразить в пояснительной записке, указав также на причины отступления от правил бухгалтерского учета (отсутствие корректировок), что соответствует требованиям п. 24 ПБУ 4/99.

Аналогичные корректировки сопоставимых и начальных показателей необходимо произвести и по другим статьям отчетности, в отношении которых в 2001 году был изменен порядок группировки, оценки или отражения операций. К таким статьям могут быть отнесены показатели стоимости и амортизации нематериальных активов, расходов будущих периодов, корректировка которых связана с вступлением в силу с 1 января 2001 года ПБУ 14/2000, величина доходов будущих периодов и целевого финансирования, полученного из бюджета (в связи с вступлением в силу ПБУ 13/2000).

Переоценка основных средств

Кроме указанных выше корректировок начальных и сопоставимых показателей, связанных с изменением учетной политики организации, существует ряд обстоятельств, при которых по меньшей мере показатели на начало отчетного периода будут отличаться от значений тех же строк отчетности по состоянию на конец предыдущего периода. Одна из таких ситуаций -- отражение результатов переоценки основных средств, произведенной по состоянию на 1 января 2001 года.

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств возможно в том числе и в результатељ переоценки обЪектов.

При этом п. 15 ПБУ 6/01 установлены механизм осуществления переоценки и дополнительно возникающие в данном случае требования к учетной политике организации.

Так, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных обЪектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем:

а) индексации;

б) прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При этом коммерческая организация обязана (если решение о проведении переоценки принято) регулярно проводить переоценку таких основных средств, предусмотрев в учетной политике:

а) необходимость такой переоценки и перечень групп переоцениваемых основных средств. Необходимость включения информации о переоценке в учетную политику продиктована требованиями п. 8 ПБУ 1/98;

б) один из выбранных способов переоценки;

в) периодичность проведения переоценки.

В соответствии с п. 20 Методических рекомендаций в бухгалтерской отчетности результаты проведенной переоценки по состоянию на первое число отчетного года подлежат отражению при формировании данных на начало отчетного года по строке 120 "Основные средства" Бухгалтерского баланса.

Сумма дооценки обЪекта основных средств в результате переоценки увеличивает добавочный капитал организации, отраженный по состоянию на 1 января 2001 года по строке 420 "Добавочный капитал" Бухгалтерского баланса. Сумма дооценки обЪекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода и отражается по строке 090 "Прочие операционные доходы" Отчета о прибылях и убытках.

Сумма уценки обЪекта основных средствљ может быть отражена в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности двумя способами:

-- в случае, если в предыдущие периоды по переоцениваемому обЪекту (не группе обЪектов) основных средств была проведена переоценка с положительным результатом, сумма уценки в размере дооценки относится в уменьшение добавочного капитала организации. В данном случае следует уменьшить показатель строки 420 "Добавочный капитал" Бухгалтерского баланса по состоянию на 1 января 2001 года;

-- во всех остальных случаях отрицательный результат, полученный при переоценке обЪекта, включается в состав операционных расходов 2001 года и отражается по строке 100 "Прочие операционные расходы" Отчета о прибылях и убытках.

Кроме того, в соответствии с п. 91 Методических рекомендаций при составлении Отчета об изменениях капитала (форма N 3) остаток добавочного капитала по состоянию на 1 января 2001 года отражается по строке 020 "Добавочный капитал" (графа 3) с учетом произведенной переоценки. Одновременно п. 87 Методических рекомендаций предусмотрено, что Отчет об изменениях капитала должен содержать данные об увеличении (уменьшении) капитала отдельно по каждому основанию (переоценка, эмиссионный доход). В cвязи с этим при формировании показателя строки 112 Отчета об изменениях капитала организации необходимо отразить положительный результат переоценки основных средств. В связи с отсутствием в типовой форме соответствующей строки отрицательный результат необходимо отразить по дополнительно введенной строке либо указать в пояснительной записке.

Бухгалтерский баланс (форма N 1)

Рассмотрим основные особенности составления бухгалтерской отчетности за 2001 год.

Строка 110 "Нематериальные активы"

В соответствии с п. 19 Методических рекомендаций по строке 110 "Нематериальные активы" отражается остаточная или первоначальная (по обЪектам НМА, не являющимся амортизируемым имуществом) стоимость НМА по состоянию на начало и конец 2001 года в бухгалтерском учете^[1]. То есть по данной строке следует показать разность показателей, отраженных на счетах 04 "Нематериальные активы" и 05 "Амортизация нематериальных активов".

Кроме того, по строке 110 "Нематериальные активы"љ в соответствии с п. 19 Методических рекомендаций отражается стоимость квартир, приобретенных организацией в обЪектах жилищного фонда. Однако данная норма была введена в действие до вступления в силу ПБУ 14/2000, в котором определены критерии, характеризующие имущество как обЪект НМА (п. 3).

В частности, одним из таких критериев является отсутствие материально-вещественной структуры обЪекта. То есть при сопоставлении норм, действовавших до 2001 года (п. 55 приказа N 34н), и норм, установленных ПБУ 14/2000, становится очевидным, что большинство обЪектов, отражаемых в 2000 году в составе НМА, начиная с 1 января 2001 года таковыми не являются. Поэтому организации необходимо произвести корректировки сопоставимых и начальных показателей бухгалтерской отчетности в соответствии с новыми правилами классификации активов. При этомљ стоимость всех обЪектов, не удовлетворяющих критериям НМА, должна быть перенесена на соответствующие счета бухгалтерского учета с последующей переклассификацией в бухгалтерской отчетности.

Таким образом, на конец 2001 года стоимость таких активов, как лицензии на осуществление определенных видов деятельности, программы для ЭВМ, приобретенные на основании лицензионных соглашений,љ должна быть включена в показатель строки 216 "Расходы будущих периодов" Бухгалтерского баланса, а стоимость квартир -- в показатель строки 120 "Основные средства".

Строка 120 "Основные средства"

Как следует из п. 20 Методических рекомендаций, порядок определения показателя данной строки аналогичен порядку, указанному в предыдущем пункте. Его величина является разностью между суммой, отраженной по счету 01 "Основные средства", и суммой, траженной по счету 02 "Амортизация основных средств". Следовательно, по данной строке отражается информация об остаточной или первоначальной (в части неамортизируемого имущества) стоимости обЪектов. При этом перечень обЪектов, отражаемых по данной строке, должен определяться исходя из критериев, характеризующих имущество как основное средство, установленных п. 4 ПБУ 6/01.

В частности, в состав имущества, стоимость которого отражается по строке 120 "Основные средства", включены:

-- обЪекты природопользования, капитальные вложения в многолетние насаждения;

-- книги, брошюры и обЪекты стоимостью до 2000 руб. в случае, если учетной политикой организации не закреплена возможность их единовременного списания;

-- имущество, полученное в соответствии с договором финансового лизинга, согласно условиям которого учет такого имущества осуществляется лизингополучателем;

-- квартиры, МПБ, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, и иные активы, классификация которых в соответствии с требованиями нормативных актов изменена по сравнению с 2000 годом.

В пункте 20 Методических рекомендаций установлен особый порядок для отражения в бухгалтерской отчетности основных средств, пользование которыми осуществляется на основании договора аренды предприятия как имущественного комплекса. В случае если договор предусматривает право последующего выкупа арендатором предприятия, то стоимость основных средств отражается по строке 120 |"Основные средства" бухгалтерского баланса арендатора.

Строка 130 "Незавершенное строительство"

В соответствии с п. 21 Методических рекомендаций по статье "Незавершенное строительство" показываются затраты на строительно-монтажные работы (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способами), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных обЪектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геолого-разведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

При отражении в бухгалтерском балансе величины незавершенного строительства необходимо руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.93 N 160, Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", утвержденного приказом Минфина России от 20.12.94 N 167, и приказа N 34н, регулирующими принципы формирования стоимости капитальных вложений.

Кроме того, п. 41 приказа N 34н к незавершенному строительству также отнесены обЪекты, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию обЪектов недвижимости в установленных законодательством случаях). Аналогичная норма содержится и в п. 21 Методических рекомендаций.

Поскольку государственная регистрация зачастую осуществляется длительное время, возможна ситуация, при которой документы еще не оформлены, а обЪект уже используется в производстве. В таком случае, исходя из принципа достоверности и требований ПБУ 6/01, по мнению автора, амортизационные отчисления должны начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию обЪекта. Следовательно, в бухгалтерской отчетности стоимость такого имущества будет отражена за минусом износа, но по строке 130 "Незавершенное строительство".

Однако, по мнению Минфина России (письмо от 29.02.2000 N 16-00-17-05) и МНС России (письмо от 28.04.2000 N ВГ-6-02/334@), амортизация на указанные обЪекты не начисляется и для целей налогообложения не учитывается.

По строке 130 "Незавершенное строительство" также следует отразить и стоимость неоформленных исключительных прав и иные затраты, связанные с приобретением нематериальных активов.

Строка 135 "Доходные вложения в материальные ценности"

Порядок формирования показателя данной строки аналогичен принципам формирования строки 120 "Основные средства". Единственным отличием является состав имущества. Строка 135 предназначена для обособленного отражения стоимости ценностей, приобретенных непосредственно для извлечения дохода от предоставления их во владение и пользование третьим лицам, за минусом начисленного износа по таким обЪектам (данные соответствующего субсчета счета 02 "Амортизация основных средств").

К ним, в частности, относится имущество, приобретенное для передачи в лизинг (в случае, если договором обязанность учета имущества возложена на лизингодателя), аренду с правом и без права выкупа. Стоимость обЪектов, которые ранее отражались по строке 120 "Основные средства", но на дату составления отчетности переданы в аренду, также следует включить в показатель строки 135.

Вместе с тем необходимо помнить, что в составе доходных вложений в материальные ценности могут быть отражены не только обЪекты основных средств, но и оборудование к монтажу (в общем случае учитываемое по счету 07 "Оборудование к установке"), приобретенное для извлечения дохода от предоставления их во владение и пользование третьим лицам. Все эти обЪекты в бухгалтерском учете группируются по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности'.

Строки 140 и 250

В соответствии с п. 23 Методических рекомендаций по группе статей "Финансовые вложения" данные должны быть представлены в бухгалтерском балансе с подразделением на долгосрочные и краткосрочные. Финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе "Внеоборотные активы" Бухгалтерского баланса.

При этом понятие "срок обращения" подразумевает не только период, на который выдано долговое обязательство, но и период, в течение которого реализованы ценные бумаги, если они приобретались организацией с целью последующей перепродажи. Такой порядок соответствует принципу приоритета содержания над формой, установленного ПБУ 1/98 и позволяет внешним пользователям отчетности составить более обЪективное мнение об имущественном положении организации.

Некоторые особенности отражения в бухгалтерской отчетности финансовых вложений также установлены пунктами 44 и 45 приказа N 34н.

В частности, предусмотрен порядок формирования стоимости финансовых вложений, оплаченных частично. Так, в случае, если их стоимость оплачена не полностью, возможны два варианта учета.

љ1. Если право собственности на финансовые вложения перешло к организации, в составе показателя строки 140 отражается вся предполагаемая покупная стоимость вложений (с учетом прочих расходов, связанных с приобретением).

2. Если право собственности на данные вложения к организации-покупателю на дату составления отчетности не перешло, в бухгалтерской отчетности сумма, уплаченная продавцу, отражается по соответствующей строке в разделе дебиторской задолженности.

В случае если по состоянию на дату составления годовой отчетности организация, являющаяся собственником котируемых на ОРЦБ ценных бумаг, располагает информацией о рыночной котировке таких активов, то их стоимость отражается в бухгалтерской отчетности в рыночной оценке, если рыночная оценка ниже фактической стоимости ценных бумаг, и по фактической стоимости приобретения, если она ниже рыночной котировки.

При доведении стоимости ценных бумаг до рыночной (первый из приведенных выше случаев) организации необходимо создать резерв под обесценение финансовых вложений и формировать показатель строки 140 за вычетом указанного резерва.

В случае, если организация является собственником государственных или муниципальных долговых обязательств, в бухгалтерской отчетности стоимость таких бумаг может быть отражена не в сумме расходов на их приобретение.

Это возможно, если в соответствии с п. 3.4 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.97 N 2, учетной политикой организации выбран следующий метод: фактическая стоимость ценных бумаг равномерно, в течение срока их обращения, доводится до номинала.

Показатель строки 140 также включает сумму долгосрочных займов, выданных организацией, стоимость долей (паев) в хозяйственных обществах (товариществах) и некоммерческих организаций. В частности, следует отметить, что в составе финансовых вложений не может быть отражена, к примеру, сумма вкладов в имущество автономной некоммерческой организации, поскольку после передачи имущества, в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 12.01.96 Nљ7-ФЗ "О некоммерческих организациях", учредитель утрачивает право на данное имущество. Следовательно, в качестве актива сумма вклада не может быть отражена, так как в соответствии с указанным законом имущество возврату не подлежит.

Таким образом, в бухгалтерской отчетности по строке 140 "Долгосрочные финансовые вложения" отражается сумма:

-- вложений в долговые обязательства, срок обращения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты, и исходя из целей приобретения их продажа не будет осуществлена в указанный срок;

-- долгосрочных займов, предоставленных организацией;

-- вложений в коммерческие и некоммерческие организации, при выходе из которых учредитель имеет право на возврат имущества, как минимум в пределах вклада.

Для формирования показателя строк 140 и 250 организация использует данные счета 58 "Финансовые вложения", к которому следует открыть субсчета "Долгосрочные финансовые вложения" и "Краткосрочные финансовые вложения".

Строка 150 "Прочие внеоборотные активы"

По данной строке подлежит отражению стоимость внеоборотных активов, предполагаемый период использования которых на дату составления отчетности превышает 12 месяцев и сумма которых не была отражена в составе предыдущих строк.

Строка 210 "Запасы"

По группе строк, включенных в статью "Запасы", отражается стоимость остатков оборотных активов (имущества и затрат), выбытие (реализация, использование) которых предполагается в течение 12 месяцев с даты составления отчетности.

По строке 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности", в зависимости от применяемого Плана счетов и положений учетной политики организации, отражается стоимость (фактическая себестоимость) учтенных на централизованных складах, в цехах, на рабочих местах материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, топлива, тары, запасных частей, а также МБП, переведенных в соответствии с ПБУ 6/01 в состав материалов. Особенности отражения МБП в составе показателя данной строки рассмотрены в разделе "Перевод МБП с состав основных средств или материалов".

Организации, ведущие учет материально-производственных запасов по учетным ценам и использующие счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", по строке 211 стоимость материалов увеличивают на положительные и уменьшают на отрицательные отклонения.

По строке 212 "Животные на выращивании и откорме" отражается стоимость животных, учитываемых по счету 11 "Животные на выращивании и откорме", к которым в том числе относятся молодняк, выбракованные из основного стада животные.

По строке 213 "Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" в соответствии с пунктами 26 и 27 Методических рекомендаций показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на счетах бухгалтерского учета 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательное производство" и 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Порядок оценки остатков незавершенного производства устанавливается организацией самостоятельно в учетной политике, где должен быть указан один из возможных методов, предлагаемых п. 64 приказа N34н по:

-- фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

-- прямым статьям затрат;

-- стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При этом в единичном производстве продукции, в соответствии с указанным пунктом, оценка может осуществляться только по фактически произведенным затратам.

При выполнении контрактов, длящихся во времени, в случае, если учетной политикой организации предусмотрено ведение учета с использованием счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", стоимость принятых заказчиком этапов также отражается по строке 213.

Торговые организации (либо реализующие собственную продукцию) по данной строке показывают сумму издержек обращения (коммерческих расходов), учитываемую на счете 44 "Расходы на продажу" и относящуюся к остаткам нереализованных товаров (продукции, сырья).

Возможность распределения таких расходов между отчетными периодами предусмотрена п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (далее -- ПБУ 10/99).

При этом, как следует из п. 10 ПБУ 9/99 и п. 27 Методических рекомендаций, к расходам, распределяемым на остаток товаров, относятся лишь транспортные расходы. Таким образом, если учетной политикой организации предусмотрено распределение транспортных расходов на остатки товаров, их сумма также подлежит отражению по строке 213.

Вместе с тем следует помнить, что при переходе организации с начала года, в соответствии с принятой учетной политикой, на порядок признания коммерческих и управленческих расходов полностью в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности не списанные в прошлом отчетном году коммерческие расходы и (или) издержки обращения подлежат включению в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг на начало отчетного года или организацией может быть принято решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного периода времени (п. 27 Методических рекомендаций).

С целью соблюдения принципа сопоставимости отчетных данных информация об изменении учетной политики в части отражения коммерческих расходов и издержек обращения в отчетности (если их сумма существенна) подлежит раскрытию в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

По строке 214 "Готовая продукция и товары для перепродажи" в соответствии с п. 28 Методических рекомендаций отражается стоимость готовой продукции (счет 43 "Готовая продукция") и покупных товаров (счет 41 "Товары"), предназначенных для последующей продажи, в оценке, предусмотренной учетной политикой.

Методика оценки при производстве и списании готовой продукции установлена пунктами 58 и 59 приказа N 34н. В частности, стоимость готовой продукции может быть оценена по плановой (нормативной) стоимости, по фактическим затратам либо по прямым статьям затрат.

Аналогичным образом, в зависимости от методов, предусмотренных учетной политикой, в бухгалтерской отчетности отражается стоимость покупных товаров. При этом в организациях розничной торговли товары могут быть оценены как по покупным, так и по продажным ценам. В этом случае величина торговой наценки, отраженная по счету 42 "Торговая наценка", должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

По данной статье также показывается стоимость готовых изделий, приобретаемых организацией для комплектации своей готовой продукции и не включаемых в ее стоимость согласно условиям договора с заказчиками.

Порядок формирования показателя строки 215 "Товары отгруженные" прописан в п. 29 Методических рекомендаций. По статье "Товары отгруженные" отражается стоимость товаров (продукции) в случае, если исходя из условий договоров с контрагентами право собственности по состоянию на отчетную дату не перешло к покупателю либо если по иным причинам организация не может признать в бухгалтерской отчетности доходы от продажи этих товаров. Критерии, определяющие момент признания доходов в бухгалтерской отчетности, установлены в п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации". При этом, если становится очевидным, что достаточные условия для признания выручки в бухгалтерском учете исполнены не будут, организацией признается дебиторская задолженность в сумме, равной оценке ранее числящихся в учете товаров отгруженных.

Метод оценки товаров отгруженных зависит от тех принципов, которые закреплены в учетной политике организации. В случае если коммерческие расходы в соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 распределяются между отчетными периодами, то их сумма, относящаяся к остатку отгруженных товаров (продукции), отражается в составе показателя строки 215.

Если организация применяет иной метод признания коммерческих расходов (единовременно в том периоде, в котором они возникли), то стоимость отгруженных товаров (продукции) отражается в оценке, принятой для оценки готовой продукции.

Показатель строки формируется как сумма, отраженная по счету 45 "Товары отгруженные".

По строке 216 "Расходы будущих периодов" отражается сумма расходов, сгруппированных на счете 97 "Расходы будущих периодов" по состоянию на дату составления отчетности и признанных в бухгалтерскомљ учете в соответствии с установленным порядком, но не имеющих отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода. При этом, как было сказано выше, к ним следует отнести и суммы расходов, учитывавшихся до 1 января 2001 года в составе нематериальных активов. К таким расходам относится стоимость лицензий на осуществление отдельных видов деятельности, стоимость прав на использование программ для ЭВМ, результаты НИОКР, не оформленные в установленном законодательством порядке.

По строке 217 "Прочие запасы и затраты" следует записать стоимость оборотных активов, не нашедших отражение в предыдущих строках группы статей "Запасы". В частности, п. 31 Методических рекомендаций предложено по данной строке отражать расходы на упаковку и транспортировку, учтенные в составе коммерческих расходов, не признанных в отчетном периоде в соответствии с методикой, избранной в учетной политике организации.

Строка 220 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

По данной строке показывается сумма, учитываемая по состоянию на дату составления отчетности на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям".

При этом порядок оценки показателя регулируется требованиями, установленными главой 21 НК РФ.

Строка 230 "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)" и строка 240 "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)"

При формировании показателей данных строк организации необходимо применять единые правила оценки и группировки показателей.

1. В соответствии с п. 33 Методических рекомендаций независимо от вида обязательств данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде: по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо, -- в активе, по которым имеется кредитовое сальдо, -- в пассиве.

2. Группировка дебиторской задолженности на долгосрочную и краткосрочную осуществляется исходя из периода, по итогам которого предполагается погашение задолженности (п. 34 Методических рекомендаций). Краткосрочной считается задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев. Если погашение задолженности ожидается более чем через 12 месяцев, то такая задолженность считается долгосрочной. При этом началом отсчета для определения оставшегося периода служит дата составления отчетности. Предполагаемый период погашения определяется исходя из условий договоров (контрактов) с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия к учету задолженности.

3. Оценка величины обязательств контрагентов осуществляется исходя из условий договоров. При этом в бухгалтерской отчетности отражается сумма, признаваемая правильной по мнению организации. Выявление "правильной" суммы долга производится на основании обязательного проведения инвентаризации, сверки расчетов и т. д.

4. При выявлении по итогам инвентаризации сумм задолженности, срок исковой давности по которой истек либо нереальной для взыскания по иным основаниям, такая задолженность должна быть присоединена к убыткам в установленном порядке (п. 77 приказа N34н). Это требование соответствует также норме, закрепленной в п. 19 ПБУ 10/99. Если для организации становится очевидным, что экономическая выгода от использования актива получена не будет, такой актив должен быть списан на финансовые результаты организации на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

5. При отражении пени и штрафов в бухгалтерской отчетности следует помнить, что их сумма может быть определена лишь на основании решения суда либо согласована с дебитором, то есть факт существования обязательств по уплате пени, штрафов и неустоек должен быть подтвержден документально. Такое требование содержится в п. 76 приказа N 34н.

6. В случае, если по решению организации учетной политикой предусмотрено создание резервов по сомнительным долгам (формируемых на основании результатов инвентаризации), в бухгалтерской отчетности сумма обязательств дебиторов отражается за вычетом начисленного резерва. Особенность представления информации в данном случае заключается в том, что в бухгалтерской отчетности задолженность показывается за вычетом резерва, созданного в текущем году. Если какие-либо суммы резерва, сформированного в предыдущем отчетном периоде, не использованы по состоянию на дату составления отчетности за 2001 год, их величина присоединяется к финансовым результатам организации. Такой порядок установлен в п. 70 приказа N 34н.

Строка 260 "Денежные средства"

По данной строке показываются общие суммы денежных средств, находящихся по состоянию на дату составления отчетности в кассе (счет 50 "Касса"), на расчетных (счет 51 "Расчетные счета") и иных счетах организации в банках (счет 52 "Валютные счета", счет 55 "Специальные счета в банке" иљ счет 57 "Переводы в пути").

При формировании показателя строки 260 особое внимание следует уделить достоверности остатков средств, находящихся на специальных счетах в банках. В частности, если согласно условиям договоров организации предусмотрена аккредитивная форма расчетов, то по итогам 2001 года необходимо получить подтверждение от поставщиков и подрядчиков либо из банков о суммах денежных средств, раскрытых и перечисленных контрагентам.

Строка 270 "Прочие оборотные активы"

Строка является резервной и предназначена для отражения стоимости активов, не включенной в показатели других строк.

Строка 410 "Уставный капитал"

По данной строке отражается величина уставного капитала (фонда) организации, указанная в учредительных документах. Следует отметить, что размер оплаченной части уставного капитала не влияет на сумму, отражаемую по строке 410, поскольку величина неоплаченных взносов раскрывается при заполнении строки 244 "Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал".

Уменьшение или увеличение уставного капитала в бухгалтерской отчетности отражается лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации (п. 43 Методических рекомендаций).

Таким образом, в Бухгалтерском балансе по строке 410 "Уставный капитал" отражается величина уставного капитала, зафиксированного на счете 80 "Уставный капитал".

Строка 420 "Добавочный капитал"

Строка 420 предназначена для обобщения информации о сумме добавочного капитала, сформированного в бухгалтерском учете организации по состоянию на дату составления отчетности на счете 83 "Добавочный капитал".

Структура добавочного капитала раскрыта в п. 68 приказа N 34н и п. 91 Методических рекомендаций.

В частности, в состав добавочного капитала включены:

-- суммы дооценки основных средств, капитальных вложений и других обЪектов внеоборотных активов. При этом следует помнить, что возможность переоценки предусмотрена нормативными актами по бухгалтерскому учету лишь в отношении основных средств. Особенности отражения результатов переоценки раскрыты в разделе "Переоценка основных средств" данной статьи;

-- суммы эмиссионного дохода, возникшего при размещении собственных акций по цене, превышающей их номинальную стоимость;

-- суммы курсовых разниц, образованных при получении от учредителей вкладов в уставный капитал, выраженный в иностранной валюте.

Строка 430 "Резервный капитал"

По данной строке отражается величина резервного фонда, сформированного на отчетную дату в соответствии с учредительными документами организации на счете 82 "Резервный капитал".

В обязательном порядке резервный фонд создают акционерные общества. Минимальный размер резервного фонда в соответствии со ст. 35 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" не должен быть ниже 15% уставного капитала акционерного общества. Резервный фонд создается за счет чистой прибыли общества.

Остальные организации, в том числе и общества с ограниченной ответственностью, создают резервный фонд лишь в случаях и порядке, предусмотренных учредительными документами.

Порядок использования созданного резервного фонда также более жестко регламентируется в отношении акционерных обществ. В частности, его суммы могут быть направлены на покрытие убытков, погашение облигаций или выкуп собственных акций у акционеров.

Все изменения резервного фонда, превышающие уровень существенности, установленный организацией, подлежат раскрытию в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Строка 440 "Фонд социальной сферы"

В соответствии с п. 46 Методических рекомендаций в данные строки 440 включается остаток по фонду социальной сферы, сформированный у организации в случае наличия обЪектов жилого фонда и обЪектов внешнего благоустройства, приобретенных, а также полученных безвозмездно (в том числе по договору дарения), ранее не учтенных в составе уставного (складочного) капитала, уставного фонда, добавочного капитала.

љПри заполнении данной строки организация столкнется с противоречием в части группировки информации в учете и отчетности. Новым Планом счетов не предусмотрено формирование фондов специального назначения. Поэтому при переходе на новый План счетов вся информация, отраженная по соответствующим субсчетам 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" старого Плана счетов, распределяется между счетами 83 "Добавочный капитал" и 84 "Нераспределенная прибыль" нового Плана счетов в зависимости от степени детализации элементов, включенных в специальные фонды. Однако соответствующие изменения не были внесены в показатели бухгалтерской отчетности.

Следовательно, если такие фонды существуют и образованы организацией в связи с нормами закона, то исходя из принципа достоверности в бухгалтерской отчетности, по мнению автора, такие данные должны быть представлены обособленно от информации о величине нераспределенной прибыли. То есть при составлении Бухгалтерского баланса рабочий План счетов организации должен обеспечивать возможность сгруппировать эту информацию для внесения в строку 440.

Строка 450 "Целевое финансирование"

В соответствии с п. 47 Методических рекомендаций по статье "Целевые финансирование и поступления" некоммерческие организации отражают остатки поступивших и неиспользованныхљ целевых средств в качестве вступительных, членских и добровольных взносов и иных источников.

Остатки сумм средств целевого финансирования, получаемых коммерческой организацией из бюджета, от других организаций и граждан, отражаются по группе статей "Доходы будущих периодов" (строка 640 Бухгалтерского баланса).

љУменьшение этих остатков осуществляется по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов (при отпуске на цели деятельности организации материально-производственных запасов, приобретенных за счет целевых средств; начислении амортизации по имуществу, приобретенному за счет указанных средств; завершении и сдаче научно-исследовательских работ).

Более подробно порядок учета средств, полученных из бюджета, регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи", утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н. В составе целевого финансирования отражаются фактически полученные или подлежащие получению суммы, удовлетворяющие критериям, приведенным в п. 5 указанного Положения.

В последующем, в зависимости от направления использования таких средств (приобретение внеоборотных активов для собственного пользования либо выполнение целевых программ) и вида полученного финансирования, их сумма может быть присоединена к доходам будущих периодов. Так, при получении бюджетных кредитов расчеты в рамках данной программы отражаются в учете в порядке, предусмотренном для отражения расчетов по займам.

В бухгалтерской отчетности сумма целевого финансирования отражается на основании данных, сгруппированных по счету 86 "Целевое финансирование".

Строки 460--475

По этой группе статей представляются данные о полученных организацией финансовых результатах в текущем и прошедших отчетных периодах.

При этом исходя из правил признания доходов и расходов, регламентированных ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, сумма, отраженная по строкам 470 и 475,љ должна соответствовать величине чистой прибыли, показанной по строке 190 "Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода" Отчета о прибылях и убытках. Это обусловлено тем, что практически все затраты организации отнесены к расходам от основных видов деятельности, операционным или внереализационным расходам.

Однако если на основании закона или решения акционеров (учредителей) общества часть расходов финансируется за счет нераспределенной прибыли текущего периода, акционерное общество может отступить от правил, закрепленных в нормативных актах о бухгалтерском учете. В таком случае данная информация должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерском учете данные о финансовом результате организации группируются на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Строки 510 и 610

В соответствии с пунктами 52 и 53 Методических рекомендаций в группе статей "Займы и кредиты" показываются непогашенные суммы полученных кредитов и займов с подразделением на долгосрочные и краткосрочные в зависимости от срока их погашения (более 12 месяцев после отчетной даты либо в течение 12 месяцев). Порядок определения срока погашения аналогичен методике, изложенной в разделе "Дебиторская задолженность".

Распределяя задолженность по срокам погашения, для соблюдения принципа достоверности и полноты организации необходимо рассмотреть каждый элемент задолженности, в том числе "внутри" договора кредита или займа. Если договором предусмотрено последовательное погашение задолженности, следует рассчитать срок погашения по каждому такому траншу. Это означает, что задолженность, возникшая на основании одного договора, может быть распределена между двумя разделами пассива Бухгалтерского баланса -- "Долгосрочные обязательства" и "Краткосрочные обязательства".

При оценке показателя строк следует учитывать, что в соответствии с п. 73 приказа N 34н на конец отчетного периода задолженность должна быть отражена с учетом процентов, подлежащих уплате. При этом исходя из принципа равномерности распределения расходов между отчетными периодами и взаимосвязи доходов и расходов, установленных п. 19 ПБУ 10/99, независимо от условий выплаты процентов, установленных договором займа, их величина должна быть рассчитана за период по 31 декабря 2001 года.

Организации в соответствии с новым Планом счетов должны обеспечить ведение аналитического учета в разрезе видов заемных обязательств, группы которых предусмотрены типовой формой Бухгалтерского баланса.

В бухгалтерском учете данные о сумме задолженности отражаются по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Строки 620 и 630

Принципы отражения кредиторской задолженности в Бухгалтерском балансе аналогичны изложенным при рассмотрении дебиторской задолженности.

В целях составления отчетности в бухгалтерском учете