К вопросу заполнения декларации по налогу на прибыль за 2004 год

ПРИМЕР 5 . Организация "А" по договору цессии, заключенному 18.12.04 с организацией "В", уступила за 850000 руб. право требования задолженности в размере 950000 руб. с организации "С". Согласно договору поставки товаров задолженность должна была быть погашена 14.11.04.

Сумму выручки (850000 руб.) от реализации права требования после наступления срока платежа организация " А " должна отразить по строке 090 Приложения № 1 , а стоимость реализованного права требования (950000 руб.) - по строке 180 Приложения № 2.

Таким образом, сумма убытка 50000 руб. (100000 : 2) должна быть включена в состав внереализационных расходов 2004 года и отражена по строке 041 Листа 02 и по строке 110 Приложения № 7, а оставшаяся сумма 50000 руб. должна быть включена в состав внереализационных расходов через 45 дней, т.е. в следующем налоговом периоде и отражена по строке 041 Листа 02 за I квартал 2005 года и по строке 110 Приложения № 7 за 2005 год.

При этом следует иметь в виду, что в периоде возникновения данного убытка вся его сумма 100000 руб. должна быть восстановлена и указана по строке 220 Приложения № 2. Данная сумма вычитается из общей суммы признанных в отчетном (налоговом) периоде расходов, отражаемых по строке 270 Приложения № 2.

7. По строке 100 Приложения № 1 отдельно показывается выручка от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы , так как результаты от этого вида деятельности учитываются в особом порядке согласно ст. 275.1 НК РФ. Расходы же по данной деятельности показываются по строке 190 Приложения № 2. В случае получения отрицательного результата (убытка) от данной деятельности и невыполнения условий его принятия для целей налогообложения, изложенных в ст. 275.1 НК РФ, он отражается по строке 240 Приложения № 2 и вычитается из общей суммы признанных расходов, отражаемых по строке 270 Приложения № 2. Если же предприятие выполнило условия данной статьи или по результатам деятельности обслуживающего производства получена прибыль, то строка 240 Приложения № 2 не заполняется. Вышеуказанный убыток, не принятый для целей налогообложения, может покрываться предприятием в течение последующих 10 лет за счет прибыли, полученной от обслуживающих производств, и отражаться по строке 260 Приложения № 2, начиная с отчетности за I квартал 2005 года.

ПРИМЕР 6 . Налогоплательщик имеет 3 объекта обслуживающих производств, от деятельности которых в 2004 году получен убыток в сумме 80000 руб., в том числе: по 1-му объекту - прибыль 100000 руб., 2-му объекту - убыток 80000 руб., 3-му объекту - убыток 100000 руб. При этом условия оказания услуг 2-м объектом позволяют учесть указанный убыток для целей налогообложения, в то же время по третьему объекту данные условия не выполняются, и убыток в размере 100000 руб. не принимается для целей налогообложения.

Учитывая, что убыток по обслуживающим производствам определяется в совокупности по всем объектам, по строке 240 Приложения № 2 за 2004 год следует восстановить (вычесть из общей суммы расходов) именно общую сумму убытка 80000 руб., а не сумму убытка по 3-му объекту (100000 руб.).

Допустим, в I квартале 2005 года по каждому объекту обслуживающих производств получены следующие результаты: по 1-му объекту - прибыль 20000 руб., 2-му объекту - убыток 8000 руб., 3-му объекту - убыток 10000 руб. В данном случае не имеет значения, выполняются ли условия оказания услуг отдельными объектами, так как в совокупности по данным объектам получена прибыль в сумме 2000 руб.

В связи с этим строка 240 Приложения № 2 к листу 02 за I квартал 2005 года предприятием не заполняется. Прибыль же в сумме 2000 руб. облагаться налогом на прибыль не будет, а направится на покрытие убытка 2004 года и отразится по строке 260 данного Приложения. Заметим, что ограничение, аналогичное введенному в ст. 283 НК РФ (направление на покрытие убытка не более 30% прибыли), для обслуживающих хозяйств в ст. 275.1 НК РФ не предусмотрено.

8. При отражении косвенных расходов по строкам 020 - 040 Приложения № 2 следует учесть, что если организация осуществляет несколько видов деятельности , то общехозяйственные расходы должны распределяться между предпринимательской деятельностью, облагаемой налогом на прибыль организаций, и предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД . В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ распределение указанных расходов осуществляется пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

ПРИМЕР 7 . Общество производит обувь, уплачивая при этом все "обычные" налоги. Кроме того, у организации есть мастерская, которая ремонтирует обувь граждан. Этот вид деятельности переведен на ЕНВД.

В 2004 году выручка от продажи готовой обуви составила 236000 руб. (в том числе НДС 36000 руб.). Выручка от ремонта обуви составила 36000 руб. В течение года на общехозяйственные нужды было истрачено 12000 руб. Эту сумму следует распределить между видами деятельности пропорционально выручке от реализации.

Доход от продажи обуви составляет 84,75% ((236000 - 36000) : ((236000 - 36000) + 36000) * 100%) в общей сумме месячной выручки.

Соответственно, доля выручки от ремонта обуви равна 15,25% (100 - 84,75).

Общехозяйственные расходы, которые следует включить в стоимость произведенной обуви, составляют 10170 руб. (12000 * 84,75%). На себестоимость услуг по ремонту следует отнести 1830 руб. (12000 - 10170) общехозяйственных расходов.

Напомним, что для торговой организации выручкой является вся стоимость реализованных товаров, а не разница между их продажной и покупной ценой. Это следует из ст. 249 НК РФ. Поэтому в этом случае при распределении расходов необходимо учитывать продажную стоимость реализованных товаров, а не торговую наценку.

9. По строке 030 Приложения № 2 отражаются расходы на оплату труда , определяемые в соответствии со ст. 255 НК РФ и относящиеся к косвенным расходам в соответствии со ст. 318 НК РФ.

В расходы на оплату труда включаются и расходы по обязательному и добровольному страхованию работников , начисленные в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ. При этом необходимо отметить следующее.

Под обязательным страхованием понимается страхование, осуществляемое путем заключения договоров в соответствии с правилами главы 48 ГК РФ в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц.

Необходимо отметить, что согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Учитывая изложенное, страховые взносы должны уплачиваться только денежными средствами.

ПРИМЕР 8 . Организация, уплачивающая ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли, заключила 08.01.04 договор добровольного медицинского страхования своих сотрудников на 1 год (по условиям договора год равен 365 дней). Страховая премия уплачена единовременно 11.01.04 в размере 12000 руб. Договор страхования вступает в силу с момента поступления денежных средств страховщику.

Поскольку договор страхования приходится на несколько отчетных периодов и по условию договора страхования страховой платеж уплачен единовременно, то, согласно п. 6 ст. 272 НК РФ, расходы по страхованию признаются равномерно в течение срока действия договора .

Ежемесячные расходы по страхованию составляют:

12000 : 12 мес. = 1000 руб.

Поскольку договор страхования жизни начинается не с начала месяца, то затраты, приходящиеся на январь 2004 года - 21 день, должны рассчитываться следующим образом:

1000 : 31 * 21 = 677 руб.

Аналогичная ситуация возникает и в январе 2005 года. Затраты, приходящиеся на январь 2005 года - 10 дней, составят 323 руб. (1000 : 31 * 10).

(руб.)

10. По строке 051 Приложения № 2 показываются расходы на ремонт основных средств , учитываемые в соответствии со ст. 260 НК РФ в части, относящейся к текущему периоду, или отчисления на создание ремонтного фонда, п орядок формирования которого определен ст. 324 НК РФ.

ПРИМЕР 9 . Сумма фактически осуществленных расходов на ремонт за предыдущие 3 года составила 240000 руб. Исходя из наличия основных средств, графика их ремонта и сметной стоимости предполагаемый объем ремонтных работ на год составил 90000 руб.

Учитывая, что отчисления в резерв не должны превышать 80000 руб. (240000 : 3), отчисления в резерв исчисляются исходя из этой суммы.

При этом в составе объектов основных средств числится оборудование, которое согласно технической документации на это оборудование подлежит сложному ремонту каждые 4 года. Стоимость подобного ремонта составляет 120000 руб. Следовательно, отчисления в течение одного года составят 30000 руб.

Таким образом, в текущем году, на основании п. 2 ст. 324 НК РФ, резерв может быть сформирован в размере 110000 руб. (80000 + 30000) (с учетом отчислений на финансирование сложного ремонта, приходящегося на 2004 год, в соответствии с графиком проведения таких работ).

По окончании года фактически осуществленные расходы на ремонт составили 75000 руб. Резерв в сумме 30000 руб. не восстанавливается, а в состав доходов по итогам текущего налогового периода включается сумма 5000 руб. (80000 - 75000), которая отражается по строке 040 Приложения № 6 к Листу 02 .

11. По строке 054 Приложения № 2 указываются расходы на добровольное и обязательное страхование . При заполнении данной строки следует учесть требования ст. 263 НК РФ.

Даже при признании расходов налогоплательщиком методом начисления, расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов ( п. 6 ст. 272 НК РФ). Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Если подобная уплата осуществляется не разовым платежом, то подобные расходы включаются в состав расходов текущего периода по мере их оплаты.

ПРИМЕР 10 . Организация, уплачивающая ежеквартальные авансовые платежи, заключила 25.06.04 договор страхования имущества сроком до 24.06.06 (включительно). Страховая премия уплачена единовременно 25.06.04 в размере 48000 руб.

Поскольку договор страхования приходится на несколько отчетных периодов и по условию договора страхования страховой платеж уплачен единовременно, то, согласно п. 6 ст. 272 НК РФ, расходы по страхованию признаются равномерно в течение срока действия договора . Ежеквартальный признаваемый расход по страхованию имущества составляет 6000 руб. (48000 : 8).

Поскольку течение срока договора страхования имущества начинается не с начала квартала, то затраты, приходящиеся на 6 дней II квартала 2004 года, должны рассчитываться следующим образом:

6000 : 91 * 6 = 396 руб.

Аналогичная ситуация возникнет и в июне 2006 года. Затраты, приходящиеся на II квартал 2006 года - 85 дней, составят 5604 руб. (6000 : 91 * 85).

12. Распределение прямых расходов в виде транспортных расходов, связанных с приобретением товаров , осуществляется в порядке, изложенном в последних четырех абзацах ст. 320 НК РФ. Прямые расходы в виде покупной стоимости товаров определяются в соответствии с выбранной учетной политикой одним из способов, предложенных в пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ.

ПРИМЕР 11 . В декабре 2004 года организация приобрела 45 единиц товара на общую сумму 72500 руб. (без учета НДС), в том числе:

Товары на склад доставляла сторонняя организация и в декабре 2004 года стоимость этих услуг составила 5000 руб. (без учета НДС). В том же месяце организация реализовала 40 единиц товара. Остатка товара на начало месяца не было.

Прямые расходы за декабрь 2004 года составили 5000 руб. Доля прямых расходов в стоимости товара равна 0,069 (5000 : (0 + 72500)).

Организация рассчитывает покупную стоимость товаров по средней стоимости, равной 1611 руб. (72500 : 45). В связи с этим покупная стоимость реализованного товара, отражаемая по строке 110 Приложения № 2, равна 64440 руб. (1611 * 40), а стоимость остатка товара на складе - 8060 руб. (72500 - 64440). Прямые расходы на транспортировку, относящиеся к остатку товара, составят 556,14 руб. (8060 * 0,069) и отразятся по строке 120 Приложения № 2. Если отразить по строке 120 Приложения № 2 общую сумму прямых расходов по торговле, уменьшающих доходы в декабре, 68883,86 руб. (5000 - 556,14 + 64440), то получится двойной счет.

Следует отметить, что в бухгалтерском учете стоимость товаров, приобретенных за плату, - это все затраты на их приобретение (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н). В налоговом же учете - это стоимость товара, определенная договором поставки (ст. 320 НК РФ). Следовательно, в налоговом учете в покупную стоимость товара не входят расходы на погрузку и разгрузку товара, его хранение, а также таможенные пошлины и сборы.