Налоговый учет расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг)

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 318 НК РФ). Прямые расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиками, деятельность которых связана с выполнением работ (оказанием услуг), также относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением прямых расходов, относящихся к незавершенным (либо завершенным, но не принятым заказчиками) работам (невыполненным услугам

При расчете величины учитываемых при налогообложении прибыли расходов необходимо не только четко классифицировать их на прямые или косвенные, но и учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ при методе начисления принимаемые для целей налогообложения расходы признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются на основании статей 318-320 НК РФ

Расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).

Таким образом, многие налогоплательщики заблуждаются, полагая, что любые косвенные расходы, осуществленные ими в отчетном периоде, уменьшают в полном объеме полученные доходы данного отчетного периода. Федеральным законом от 29.05.2002 № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» в п. 2 ст. 318 НК РФ внесено дополнение, в корне меняющее подход законодателя к учету в целях налогообложения косвенных расходов. Согласно обновленной редакции п. 2 ст. 318 НК РФ косвенные расходы, как и прежде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, но уже с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом РФ .

Требования содержатся, в частности, в п. 1 ст. 272 НК РФ, который гласит: если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, несмотря на то что, например, арендная плата является косвенным расходом, уплаченная авансом и относящаяся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, она должна учитываться в целях налогообложения равномерно в течение срока, к которому относится, исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов.

Аналогичный подход должен применяться и к расходам на рекламу. Если рекламирование деятельности налогоплательщика, реализуемых им товаров и выполняемых работ (услуг) осуществляется в течение нескольких отчетных периодов, в налоговом учете рекламодателя расходы на проведение рекламной кампании должны учитываться в целях налогообложения равномерно в течение всего времени проведения рекламной акции.

Если налогоплательщиком получена лицензия, срок действия которой более одного отчетного (налогового) периода, учет произведенных расходов полностью в периоде приобретения лицензии будет налоговой ошибкой. Исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов затраты на получение лицензии в целях налогообложения необходимо учитывать постепенно в течение всего срока действия лицензии.

Для налогоплательщиков, чья деятельность связана с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг) (п. 1 ст. 319 НК РФ).

Обратите внимание, что все налогоплательщики должны осуществлять расчет суммы прямых расходов, относящихся к незавершенному производству, ежемесячно, в том числе и те налогоплательщики, которые уплачивают авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально.

Косвенные расходы, относящиеся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, могут распределяться организациями один раз в три месяца. Исключение составляют налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли: для них отчетным периодом признается месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).

У организаций, выполняющих работы (оказывающих услуги), основным методом учета затрат и калькулирования себестоимости работ (услуг) является позаказный метод, для которого характерно, что все осуществляемые организацией затраты относятся к конкретному заказу.

По каждой выполняемой работе (оказываемой услуге) организация открывает карточку регистрации затрат по заказу, где учитываются все осуществляемые по этому заказу расходы, как прямые, так и косвенные, распределяемые между заказами способом, выбранным организацией в своей учетной политике. Затраты регистрируются в карточках накопительно по мере выполнения заказа. Суммируя расходы по карточкам невыполненных (или выполненных, но не принятых заказчиками) работ (услуг) на конец отчетного периода, организация определяет объем НЗП.

Отметим, что при позаказном методе степень детализации информации о связанных с выполнением заказа затратах может быть любой. Она варьируется в зависимости от условий конкретного заказа, технологии производства и внутренних стандартов организации

В Налоговом кодексе РФ не предусмотрена детализация расходов по заказам. Кодекс предписывает налогоплательщикам, выполняющим работы (оказывающим услуги), при наличии незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов рассчитывать общую сумму прямых расходов, относящуюся ко всему незавершенному производству, приведенным в п. 1 ст. 319 НК РФ методом.

По мнению автора, налогоплательщик, имеющий возможность распределять каждый расход (и прямой, и косвенный) на конкретный заказ, может применять в налоговом учете позаказный метод. Несмотря на то что Налоговым кодексом РФ данный метод не предусмотрен, представители налоговых органов вряд ли будут против его применения в налоговом учете, ибо налогоплательщик будет «переплачивать» налог на прибыль в бюджет. Действительно, при наличии невыполненных заказов часть косвенных расходов, которую налогоплательщик мог бы учесть при налогообложении, будет оставлена им в незавершенном производстве.

Представляется, что организации будут применять оба метода: в налоговом учете -- метод, изложенный в ст. 319 НК РФ, поскольку он оперирует с итоговыми данными, не требует детализации информации в разрезе заказов и менее трудоемок; в бухгалтерском, управленческом учете -- позаказный метод, поскольку только он дает точный расчет себестоимости выполняемых услуг, необходимый для определения рентабельности отдельных работ, определения уровня расценок на оказываемые услуги и т. п.

Глава 25 Налогового кодекса РФ предлагает распределять прямые расходы на НЗП пропорционально доле незавершенных заказов в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов. Поэтому для корректного распределения прямых расходов налогоплательщику необходимо в своей налоговой политике выбрать критерий, по которому он определял бы объем выполняемых заказов. Критерий может быть не только стоимостным, но и выраженным в натуральных показателях. Так, например, организации, оказывающие консультационные (аудиторские, юридические, инжиниринговые и т. п.) услуги, могут учитывать объем выполняемых работ в часах. Стоимость работы по заключенному с заказчиком договору переводится в часы исходя из расценок работы специалистов. Затем каждый месяц организацией контролируется выполнение договоров: какие контракты выполняются, какими специалистами, сколько часов затрачено ими в текущем месяце на выполнение того или иного контракта.

Транспортные компании, осуществляющие перевозки грузов, для расчета объема выполняемых услуг могут применять показатель, выраженный в километрах.

Отметим, что работы, имеющие длительный характер, лучше всего оценивать не в стоимостном измерении, а в натуральных показателях. Так проще контролировать выполнение работы в течение нескольких месяцев. Если же организация выбрала стоимостной критерий, ей необходимо оценивать процент выполнения работы и исходя из него рассчитывать, на какую сумму (в рублях) выполнена работа для конкретного заказчика в текущем месяце.

Рассмотрим распределение расходов организации на прямые и косвенные, а также налоговый подход к расчету суммы косвенных расходов, относящихся к определенному отчетному периоду.

Пример 1

Транспортная компания ООО «Мостэк», заключив в августе 2002 года договоры с заказчиками ЗАО «Аксон», ООО «Валери», ООО «Деймос», ОАО «Комби», в сентябре начала осуществлять автомобильные перевозки грузов своих контрагентов.

В сентябре компанией:

Полный перечень расходов, осуществленных ООО «Мостэк» в сентябре 2002 года, представлен в табл. 1.

Таблица 1

Регистр учета расходов компании, осуществленных в текущем месяце

ООО «Мостэк» подписало с обслуживающей помещение гаража организацией акт приемки оказанных услуг в сентябре 2002 года.

Затраты по коммунальным услугам являются косвенными расходами этого месяца, поскольку в силу п. 2 ст. 272 НК РФ датой осуществления данного вида расхода является момент подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) производственного характера.

Арендная плата 150 000 руб., перечисленная арендодателю за сентябрь--ноябрь 2002 года, не может быть включена в полном объеме в косвенные расходы сентября, так как на сентябрь приходится 50 000 руб. (150 000 руб. : 3 мес.).

Исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов в сентябре в состав косвенных расходов можно включить:

-- расходы на приобретение лицензии -- 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.);

-- затраты на проведение рекламной акции -- 35 000 руб. (140 000 руб. : 4 мес.).

Косвенные расходы сентября, всего -- 300 000 руб. (20 000 руб. + 120 000 руб. + 42 720 руб. + 28 280 руб. + 50 000 руб. + 4000 руб. + 35 000 руб.).

Налоговой политикой компании предусмотрено, что объемы оказываемых услуг по перевозке грузов определяются в километрах. При этом в заключаемых договорах указывается, что расчеты осуществляются исходя из стоимости за 1 км пробега.

Согласно заключенным договорам с заказчиками объем работ ООО «Мостэк» составляет:

-- ЗАО «Аксон» -- 7500 км;

-- ООО «Валери» -- 50 000 км;

-- ООО «Деймос» -- 15 000 км;

-- ОАО «Комби» -- 40 000 км.

В сентябре подписаны акты приемки оказанных услуг с ЗАО «Аксон» (7500 км) и ООО «Деймос» (15 000 км).

Работы для остальных заказчиков выполнены не в полных объемах, которые были предусмотрены в договорах: по ООО «Валери» -- 22 500 км (осталось 27 500 км), по ОАО «Комби» только 5000 км (осталось 35 000 км).

В табл. 2 представлен порядок распределения прямых расходов (стр. 4 регистра учета расходов компании) на выполненные и незавершенные заказы.

Процент в гр. 5 табл. 2 -- это отношение объема оказанной услуги заказчику к общему объему выполненных работ в текущем месяце -- 50 000 км (стр. 5 гр. 4 табл. 2). Прямые расходы по отдельному заказу (гр. 7 или 8) рассчитываются как произведение величины всех прямых расходов месяца (200 000 руб.) и процента объема работы в общем объеме работ.

Таблица 2

Регистр расчета прямых расходов, приходящихся на незавершенные заказы

Расходы, учитываемые при налогообложении, состоят из прямых (90 000 руб.) (стр. 5 гр. 7 табл. 2) и косвенных (300 000 руб.) расходов.

При сдаче отчетности за девять месяцев 2002 года ООО «Мостэк» представит налоговому органу декларацию по налогу на прибыль[6], в листе 02 которой по строке 020 будет указана сумма расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, -- 390 000 руб. (90 000 руб. + 300 000 руб.).

При расчете прямых расходов, приходящихся на незавершенные работы (услуги) на конец текущего месяца, налогоплательщики должны учитывать не только прямые расходы (как на начало месяца, так и осуществленные в текущем месяце). При расчете доли незавершенных заказов в общем объеме выполняемых налогоплательщиком работ необходимо учитывать и объем работ, приходящийся на начало месяца, в котором производится расчет.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1.

Предположим, что в октябре 2002 года транспортная компания ООО «Мостэк» заключила договоры с новыми заказчиками -- ЗАО «Матра», ООО «Протос», АО «Сантал». В том же месяце были оказаны услуги по автомобильным перевозкам новым заказчикам и продолжены работы по перевозкам грузов для ООО «Валери» и ОАО «Комби». Прямые расходы ООО «Мостэк» в октябре составили 400 000 руб.

На основании заключенных договоров объем работ ООО «Мостэк» составляет:

-- ЗАО «Матра» -- 60 000 км;

-- ООО «Протос» -- 21 000 км;

-- АО «Сантал» -- 12 000 км.

В октябре выполнены и подписаны акты приемки оказанных услуг с ОАО «Комби» и ООО «Протос». Услуги по остальным заказчикам выполнены не в полном объеме, предусмотренном в договорах: по ООО «Валери» -- 24 000 км, ЗАО «Матра» -- 16 000 км, АО «Сантал» -- 4000 км.

Порядок расчета прямых расходов на незавершенное производство состоит из двух этапов.

На первом этапе рассчитывается процент незавершенных работ в общем объеме работ. Для этого необходимо определить объем незавершенных работ, он равен 66 500 км, в том числе:

-- ООО «Валери» -- 46 500 км (22 500 км + 24 000 км);

-- ЗАО «Матра» -- 16 000 км;

-- АО «Сантал» -- 4000 км.

Общий объем работ складывается из объема работ на начало месяца -- 27 500 км, в том числе:

-- ООО «Валери» -- 22 500 км;

-- ОАО «Комби» -- 5000 км.

Кроме того, общий объем работ складывается из объема работ текущего месяца -- 100 000 км, в том числе:

-- ООО «Протос» -- 21 000 км;

-- ОАО «Комби» -- 35 000 км;

-- ЗАО «Матра» -- 16 000 км;

-- ООО «Валери» -- 24 000 км;

-- АО «Сантал» -- 4000 км.

Общий объем работ равен 127 500 км (27 500 км + 100 000 км).

Таким образом, процент незавершенных работ в общем объеме работ составит 52,157% (66 500 км : 127 500 км х 100%).

На втором этапе рассчитывается сумма прямых расходов, относящаяся к незавершенным работам, как произведение суммы прямых расходов, приходящихся на начало месяца (110 000 руб.) и осуществленных в текущем месяце (400 000 руб.), и рассчитанного на первом этапе процента незавершенных работ в общем объеме работ.

Сумма прямых расходов 510 000 руб. (110 000 руб. + 400 000 руб.). Прямые расходы, приходящиеся на незавершенные заказы, 266 000 руб. (510 000 руб. х 52,157%).

Аналогичным образом можно распределить прямые расходы, относящиеся к невыполненным работам, по отдельным заказчикам:

-- ООО «Валери» -- 186 000 руб. (510 000 руб. х 46 500 км : 127 500 км);

-- ЗАО «Матра» -- 64 000 руб. (510 000 руб. х 16 000 км : 127 500 км);

-- АО «Сантал» -- 16 000 руб. (510 000 руб. х 4000 км : 127 500 км).

Прямые расходы, учитываемые для целей налогообложения в октябре 2002 года, составят 244 000 руб. (510 000 руб. - 266 000 руб.).

Расходы, приходящиеся на выполненные и принятые заказчиками работы, также можно рассчитать по отдельным заказчикам:

-- ОАО «Комби» -- 160 000 руб. (510 000 руб. х 40 000 км : 127 500 км);

-- ООО «Протос» -- 84 000 руб. (510 000 руб. х 21 000 км : 127 500 км).

В табл. 3 представлено распределение прямых расходов ООО «Мостэк» на выполненные и незавершенные работы по отдельным заказчикам.

Доля работы в общем объеме работ (гр. 7 табл. 3) рассчитывается как отношение выполненного объема работ по конкретному заказу (с учетом объема на начало месяца) на общий объем работ (127 500 км).

Прямые расходы по отдельной работе определяются как произведение общей величины прямых расходов (510 000 руб.) и рассчитанного процента из гр. 7 и вписываются либо в гр. 8 (если работа выполнена), либо в гр. 9 (если работа не выполнена).

Таблица 3

Регистр расчета прямых расходов, приходящихся на незавершенные заказы

Порядок распределения прямых расходов на незавершенные работы, установленный абз. 4 п. 1 ст. 319 НК РФ, предусматривает распределение на незавершенное производство расходов по всем договорам вместе, а не по отдельным работам. Поэтому в абз. 4 п. 1 ст. 319 НК РФ под прямыми расходами понимаются все прямые расходы на начало месяца и прямые расходы текущего месяца. Распределять прямые расходы в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ следует так, как это показано в примере 2, с учетом объемов невыполненных работ на начало месяца.

По мнению автора, для корректного расчета прямых расходов, приходящихся как на завершенные, так и на незавершенные работы, прямые расходы текущего месяца необходимо распределять на отдельные заказы пропорционально доле работ в общем объеме выполняемых работ текущего месяца без учета прямых расходов и объемов работ на начало месяца. Дело в том, что у метода, предусмотренного в абз. 4 п. 1 ст. 319 НК РФ, есть один недостаток: при его применении прямые расходы на начало месяца, распределенные на незавершенное производство в предыдущем месяце, в текущем месяце перераспределяются второй раз. Иными словами, прямые расходы, приходящиеся на начало месяца по конкретному заказу, перераспределяются на другие заказы, что представляется нелогичным.

Таким образом, корректнее было бы прямые расходы по конкретным заказам, длящимся несколько месяцев, собирать накопительно, и прямые расходы месяца распределять на выполняемые работы в том же месяце пропорционально объему работ в общем объеме выполняемых в текущем месяце работ без учета остатка прямых расходов по заказам на начало месяца.

Пример 3

ООО «Варшавка» оказывает клиентам консультационные услуги на основании заключенных договоров. Налоговой политикой ООО «Варшавка» определено, что объем выполняемых работ определяется в часах.

На 1 сентября 2002 года прямые расходы составили 520 000 руб.

Прямые расходы на начало месяца по отдельным заказчикам представлены в гр. 5 табл. 4.

Объем невыполненных работ на начало месяца -- 800 ч (гр. 4 табл. 4), в том числе:

-- ООО «Альфа» -- 300 ч;

-- ОАО «Гамма» -- 500 ч.

Клиентами консультационной фирмы являются:

-- ООО «Альфа», договор заключен на 600 ч;

-- ЗАО «Бета», контракт предусматривает 400 ч консультаций;

-- ОАО «Гамма» -- 1400 ч;

-- ЗАО «Сигма» -- 2000 ч;

-- АО «Эпсилон» -- 1600 ч.

Общий объем выполненных в сентябре 2002 года работ составил 4000 ч. Работы по договору с ООО «Альфа» не проводились.

Объем работ за сентябрь по отдельным заказчикам представлен в гр. 6 табл. 4.

В том же месяце подписаны акты сдачи-приемки работ с ЗАО «Бета» и АО «Эпсилон».

На 30 сентября не сданы работы заказчикам:

-- ООО «Альфа»;

-- ОАО «Гамма»;

-- ЗАО «Сигма».

Прямые расходы в сентябре составили 2 000 000 руб.

Сумма прямых расходов, приходящаяся на невыполненные работы и потому не учитываемая при налогообложении в текущем месяце, в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 319 НК РФ рассчитывается следующим образом.

Сначала определяется процент незавершенных (или завершенных, но не принятых заказчиками) работ на конец текущего месяца в общем объеме выполняемых заказов. Не выполненными на 30 сентября 2002 года работами являются заказы:

-- для ООО «Альфа» -- объем невыполненных работ составляет 300 ч;

-- для ОАО «Гамма» -- объем невыполненных работ 1300 ч (500 ч + 800 ч);

-- для ЗАО «Сигма» -- объем не сданных заказчику работ 1200 ч.

Таким образом, объем незавершенных работ 2800 ч (300 ч + 1300 ч + 1200 ч).

Прямые расходы, приходящиеся на незавершенные работы, можно рассчитать по формуле:

ПР_нзп = (ПР_сн + ПР_мес) О_н : (О_сн + О_мес),

где ПР_нзп -- прямые расходы, приходящиеся на незавершенные работы,

ПР_сн -- прямые расходы на начало месяца,

ПР_мес -- прямые расходы текущего месяца,

О_н -- объем незавершенных работ,

О_сн -- объем незавершенных работ на начало месяца,

О_мес -- объем работ, выполненных в текущем месяце.

Прямые расходы, приходящиеся на незавершенные работы на конец сентября, составляют:

ПР_нзп = (520 000 руб. + 2 000 000 руб.) х (300 ч + 1300 ч + 1200 ч) : (800 ч + 4000 ч) = 1 470 000 руб.

Прямые расходы, относящиеся к реализованным работам, можно рассчитать по формуле:

ПР_рз = (ПР_сн + ПР_мес) х О_вып : (О_сн + О_мес),

где ПР_рз -- прямые расходы, относящиеся к реализованным работам,

О_вып -- объем выполненных и принятых заказчиками работ.

Поскольку работы выполнены для ЗАО «Бета» (400 ч) и АО «Эпсилон» (1600 ч), прямые расходы, относящиеся к реализованным работам, составят:

ПР_рз = (520 000 руб. + 2000 000 руб.) х (400 ч + 1600 ч) : (800 ч + 4000 ч) = 1 050 000 руб.

Аналогичным образом рассчитываются прямые расходы, приходящиеся на выполняемые работы по отдельным заказчикам. Так, прямые расходы, приходящиеся на заказ с ООО «Альфа», составляют 157 500 руб. (2520 000 руб. х 300 ч : 4800 ч), доля этого заказа в общем объеме работ 6,25% (300 ч : 4800 ч х 100%).

В табл. 4 приведено распределение прямых расходов ООО «Варшавка» по отдельным заказчикам.

Таблица 4

Регистр расчета прямых расходов, приходящихся на незавершенные заказы

Применение изложенного в п. 1 ст. 319 НК РФ порядка расчета прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство, приводит к тому, что прямые расходы, рассчитанные в предыдущем месяце на начало текущего, еще раз перераспределяются между заказами. Подтверждением тому служит пример с ООО «Альфа». Так, расходы данного общества на начало месяца перераспределяются на другие заказы. На конец месяца прямые расходы по этому заказу составляют не 180 000 руб., а 157 500 руб., причем в сентябре 2002 года по рассматриваемому заказу работы не проводились.

Кроме того, представляется ошибочным учет прямых расходов прошлого месяца при расчете прямых расходов по работам, которые были начаты и завершены в текущем месяце (например, ЗАО «Бета» и АО «Эпсилон»).

Таким образом, логичнее было бы приходящиеся на незавершенное производство прямые расходы рассчитывать не общей суммой, а по заказам, приходящиеся же на отдельный заказ прямые расходы -- пропорционально доле объема этого заказа в общем объеме выполненных в текущем месяце работ без учета остатка прямых расходов по заказам на начало месяца. При этом прямые расходы по конкретному заказу, который длится несколько месяцев, собираются накопительно в течение всего периода выполнения работ по данному заказу. При применении указанного метода прямые расходы по конкретному заказу не изменяются, если выполнение работ по нему приостановлено.

Пример 4

Воспользуемся условием примера 3.

Распределим прямые расходы ООО «Варшавка» (в сентябре 2002 года они составили 2 000 000 руб.) по заказам пропорционально доле конкретной работы в общем объеме выполненных работ в данном месяце, не учитывая прямые расходы на начало месяца.

Прямые расходы, приходящиеся на определенный заказ, равны сумме прямых расходов на начало месяца и прямых расходов текущего месяца по рассматриваемому заказу. Причем прямые расходы текущего месяца рассчитываются как произведение общей величины прямых расходов месяца (2 000 000 руб.) и процента объема выполнения данной работы в общем объеме работ данного текущего месяца.

Прямые расходы, приходящиеся в текущем месяце на определенный заказ, рассчитываются по формуле:

ПР_{мес.заказ} = ПР_мес х О_заказ : О_мес,

где ПР_мес -- прямые расходы текущего месяца,

О_заказ -- объем выполненных работ по конкретному заказу в текущем месяце,

О_мес -- объем всех работ, выполненных в текущем месяце.

Например, прямые расходы, приходящиеся в сентябре на выполняемый для ЗАО «Бета» заказ, составляют 200 000 руб. (2 000 000 руб. х 400 ч : 4000 ч).

Распределение данным способом прямых расходов ООО «Варшавка» по отдельным заказчикам представлено в табл. 5.

Если работа выполняется в течение нескольких месяцев, прямые расходы по ней суммируются накопительно в течение периода выполнения заказа. Так, прямые расходы, приходящиеся в сентябре 2002 года на заказ для ОАО «Гамма», составляют 400 000 руб. (2 000 000 руб. х 800 ч : 4000 ч). Прямые расходы по этому заказу на начало месяца 340 000 руб., поэтому общая величина прямых расходов по ОАО «Гамма» равна 740 000 руб. (340 000 руб. + 400 000 руб.).

Весь объем работ по договору не выполнен (работа не сдана заказчику), поэтому прямые расходы на сумму 740 000 руб. учитываются в незавершенном производстве (гр. 10 табл. 5).

Прямые расходы по отдельному заказу за текущий месяц (гр. 8 табл. 5) рассчитываются как произведение прямых расходов месяца (2 000 000 руб.) и доли объема этого заказа в общем объеме работ месяца (гр. 7 табл. 5).

Если определенная работа выполнена, прямые расходы по ней (сумма расходов на начало месяца (гр. 5 табл. 5) и расходов за текущий месяц (гр. 8 табл. 5) учитываются в составе прямых расходов реализованных работ (гр. 9 табл. 5). Сумма данных прямых расходов учитывается при налогообложении в текущем месяце. Если же работа не сдана заказчику, рассчитанные аналогичным образом прямые расходы по ней учитываются как расходы НЗП (гр. 10 табл. 5). При сложении прямых расходов по всем незавершенным заказам получается величина НЗП (стр. 6 гр. 10 табл. 5).

Таблица 5

Регистр расчета прямых расходов, приходящихся на незавершенные заказы

Как видим, применение предлагаемого способа приводит к более логичным результатам. Так, например, если выполнение работ по определенной работе приостановлено, величина прямых расходов по этому заказу не меняется (пример 4, ООО «Альфа», стр. 1 табл. 5).

На работы, которые начаты и завершены в текущем месяце, прямые расходы предыдущих месяцев с других заказов не распределяются (сравним, например: на ЗАО «Бета» в табл. 4 приходится прямых расходов НЗП 210 000 руб., а в табл. 5 -- 200 000 руб., аналогично на АО «Эпсилон» -- 840 000 руб. и 800 000 руб. соответственно).
Статья получена: Клерк.Ру