Раздельный учет НДС и вексель. Практика применения ст. 170 НК РФ

Материалы подготовлены специалистами Центра налогового планирования «Корпус права», тел. (095) 730-49-30, специально для Клерк.Ру. /

Практика учета.
Применение ст.170 НК РФ при использовании векселей в расчетах

Достаточно часто нам приходится сталкиваться с ситуациями, когда необходимость применения определенных норм налогового законодательства не очевидна. К таким ситуациям относится и необходимость применения статьи 170 НК РФ при реализации организацией ценных бумаг, как правило, векселей.

 

 

Итак, ваша организация реализовала вексель. Каковы налоговые последствия?
В соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ реализация ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы) на территории Российской Федерации не подлежит обложению (освобождается от обложения) налогом на добавленную стоимость. Казалось бы, налогоплательщику ничего не грозит при реализации векселя, однако все не так просто.

Во-первых, в данной ситуации согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

А если не вести раздельный учет? Очень опасно, так как налоговый кодекс содержит в той же статье очень жесткое условие - при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Уже были отрицательные для налогоплательщиков прецеденты, например Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 29 июля 2004 г. N А23-357/04А-14-33.

Во-вторых, там же указано, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, должны:

1. учитываться в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
2. приниматься к вычету в соответствии со статьей 172 НК - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
3. приниматься к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Вроде бы все понятно, - предстоит нелегкая задача, - как минимум завести на счете 19 разбиение в аналитике сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), в зависимости от предполагаемого использования приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления операций:

• только или облагаемых НДС или не облагаемых НДС;
• и облагаемых НДС и не облагаемых НДС.

Самое главное - учесть, что распределять нужно не суммы НДС, по которым в текущем налоговом периоде возникло право предъявления к вычету, а именно предъявленные - которые отнесены в дебет счета 19.

Решив эту нелегкую задачу, бухгалтеру необходимо будет производить распределение третьей части "входящего" НДС по видам деятельности. Как это делать? В пропорции. Законодатель установил, что данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Здесь важно обратить внимание на то, что нужно брать не стоимость реализованных товаров (работ, услуг), а отгруженных. Это означает, что анализа операций, проведенных по счету 90 не достаточно. Нужно учесть стоимость отгруженного, но не оплаченного товара, момент перехода права собственности по которому согласно договору наступает в момент оплаты (Дт 45 Кт 41). Однако его стоимость нужно пересчитать в цены реализации!

Кроме того, стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) нужно брать без НДС. Это следует непосредственно из формулировки - стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения).

Переходим к самому важному - как избежать всего вышеуказанного.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения данного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Таким образом, для того, чтобы иметь возможность не производить расчет пропорции и не делить НДС, предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), необходимо обосновать, что предприятие не несло расходов, связанных с реализацией ценных бумаг, либо что эти расходы не превышали 5 процентов общей величины совокупных расходов.

Обязательным условием построения доказательной базы является выделение трех аналитических субсчетов или субконто на счетах, предусмотренных для учета расходов:

• расходы, связанные с деятельностью, облагаемой НДС;
• расходы, связанные с деятельностью, не облагаемой НДС.

Порядок разделения расходов, которые относятся к видам деятельности, облагаемым и не облагаемым НДС, нужно закрепить в локальных нормативных актах организации - распоряжениях руководителя. Так, расходы по аренде, электроэнергии, коммунальным услугам, делятся, как правило, на основании занимаемой работником или группой работников, площади. Расходы на услуги связи - выбираются по расшифровкам (детализации) услуг связи. Расходы на оплату труда - как произведение процента затраченного работником времени на осуществление операций, связанных с не облагаемой НДС деятельностью, на сумму оплаты труда (с ЕСН). Стоимость канцтоваров, относящихся к данному работнику, выделяется пропорционально исходя из количества работников в отделе, на который списываются канцтовары и умножается на процент затраченного работником времени на осуществление операций, связанных с не облагаемой НДС деятельностью. Амортизация - по аналогии с материалами.

Сложнее распределить расходы, приходящиеся на управление организацией в целом. Например - аппарата управления, бухгалтерии. Однако можно закрепить удобный способ распределения - выделять расходы, относящиеся к не облагаемой НДС деятельности пропорционально доле расходов, выделенных ранее.

Применяя такой порядок распределения расходы, связанные с реализацией векселя будет заведомо меньше 5 процентов от всей суммы расходов и предприятие получит возможность не применять пункт 4 статьи 170 НК РВ и всю сумму НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг) принимать к вычету (разумеется, если предприятие не имеет не облагаемый вид деятельности как один из основных).

Еще одной не облагаемой операцией является оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме .

Однако данный вопрос требует отдельного рассмотрения и не является предметом настоящей статьи. Но если ваша организация предоставляет возмездные займы - специалисты нашей компании готовы предоставить вам персональную консультацию о порядке применения статьи 170 НК РФ в данном случае.

Игорь ЧАЙКА,
руководитель департамента аудита
Центра налогового планирования "Корпус права"

Статья получена: Клерк.Ру

загрузка...