Особенности налогового учета векселей

Налоговый учет векселей в отличие от учета других ценных бумаг имеет свои особенности. Это связано с тем, что вексель, как и облигация [1] , одновременно является долговым обязательством. При использовании векселей в хозяйственной деятельности важно правильно рассчитать базу по налогу на прибыль и заполнить налоговую декларацию. Как это сделать, разъясняется в статье.

Мурзин В.Е.

 

 

советник налоговой службы РФ II ранга, Департамент налогообложения прибыли МНС России

журнал "Российский Налоговый Курьер" № 19 - 2004 г.

Вексель — это ценная бумага, которая удостоверяет право владельца на получение указанной в нем суммы. Вексель может быть как дисконтным, так и процентным. Дисконтным называется вексель, который продается по цене ниже номинала. Разница между номиналом векселя и ценой его продажи как раз и именуется дисконтом. Если на сумму, указанную в векселе, начисляются заранее установленные проценты, такой вексель называется процентным. Процентные векселя могут быть реализованы по номиналу. Встречаются и процентные векселя, которые продаются по цене ниже номинала.

Лицо, выпускающее вексель, называется векселедателем, а лицо, у которого вексель находится в данный момент, — векселедержателем.

Учет векселедателем операций с векселями

Векселедатель как сторона долгового обязательства, оформленного векселем, является заемщиком. Выписывая вексель, он несет расходы на выпуск векселя. В течение срока обращения векселя у векселедателя возникают расходы в виде процентов по векселю.

Выпуск и обращение векселя

Расходы на изготовление или приобретение бланков векселей, а также расходы, связанные с обслуживанием собственных векселей, налогоплательщик учитывает в составе внереализационных расходов. Об этом сказано в подпункте 3 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Согласно подпункту 2 пункта 1 той же статьи в состав внереализационных расходов также включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам налогоплательщика. Под процентами понимается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта по долговому обязательству (п. 3 ст. 43 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли расходом признается только сумма доходности, установленной векселедателем, и процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения векселя у третьих лиц).

Процентная ставка по процентному векселю, реализуемому по номиналу, векселедателю известна сразу. А как рассчитать эту ставку для дисконтного векселя или для процентного векселя, который продается по цене ниже номинала? Годовую процентную ставку, то есть доходность, для дисконтного векселя в целях налогообложения прибыли можно определить по следующей формуле:

I = ( N – S ) : S х 365 (366) дн . : T обр х 100%, (1)

где I — годовая процентная ставка по векселю (доходность векселя) в целях налогообложения прибыли;

N — номинал векселя;

S — стоимость размещения (цена реализации) векселя;

T обр — период обращения векселя (количество дней от даты приобретения до даты погашения векселя).

Обратите внимание: для определения расходов в виде процентов в текущем отчетном периоде при методе начисления Т обр — при обращении векселя со сроком погашения «по предъявлении» — принимается равным 365 (366) дням. Ведь такой вексель должен быть предъявлен к оплате в течение одного года со дня его составления. Это установлено пунктом 34 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением ЦИК СССР от 07.08.37 № 104/1341. Однако при погашении векселя его доходность может быть иной.

Для векселя со сроком погашения «по предъявлении, но не ранее» срок предъявления к оплате (один год) начинает течь с даты «не ранее». Поэтому Т обр в целях налогообложения при методе начисления для такого векселя равен 365 (366) дням плюс количество дней с даты составления векселя по дату «не ранее».

ПРИМЕР 1

ООО «Чародейка» 6 сентября 2004 года закупило товары на сумму 165 000 руб. При этом общество выдало поставщику собственный дисконтный вексель номиналом 200 000 руб. с датой погашения «по предъявлении, но не ранее 31 декабря 2004 года».

Годовая процентная ставка (доходность) дисконтного векселя в целях налогообложения прибыли составляет:

(200 000 руб. – 165 000 руб.) : 165 000 руб. х 365 дн. : 482 дн. (365 дн. + 117 дн. (с 6 сентября по 31 декабря 2004 года)) х 100% = 16,06%. Эта ставка используется для определения расходов в виде процентов на конец отчетного периода при обращении векселя. При погашении векселя доходность может быть иной.

Доходность (годовую процентную ставку) по процентному векселю, реализованному по цене ниже номинала, в целях налогообложения прибыли можно определить по такой формуле:

I = [( N – S ) + N х I пр х T обр : 365 (366) дн.) ] : S х 365 (366) дн. : T обр х 100%, (2)

где I — годовая процентная ставка по векселю (доходность векселя);

N — номинал векселя;

S — стоимость размещения (цена реализации) векселя;

I пр — процентная ставка по процентному векселю;

T обр — период обращения векселя (количество дней от даты приобретения до даты погашения векселя). При этом T обр определяется так же, как в формуле 1.

ПРИМЕР 2

Воспользуемся условиями примера 1. Условимся, что на сумму по векселю начисляются проценты исходя из ставки 10% годовых.

Годовая процентная ставка (доходность) дисконтного векселя для целей налогообложения прибыли в этом случае составляет:

[(200 000 руб. – 165 000 руб.) + 200 000 руб. х 10% х 482 дн. : 365 дн.] : 165 000 руб. х 365 дн. : 482 дн. х 100% = 28,18%.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам прописаны в статьях 269, 265 и 328 (для банков — в статьях 269 и 291) НК РФ. Статьей 269 предусмотрено два способа признания процентов. Какой способ выбрать, решает налогоплательщик. Первый способ: расходом признаются проценты, начисленные по векселю (в том числе и в виде дисконта), если размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде, в котором выписан вексель, на сопоставимых условиях. Это установлено в пункте 1 статьи 269 НК РФ. При этом расход в виде процентов по векселям, период обращения которых приходится более чем на один отчетный период, при методе начисления признается на конец каждого отчетного периода. Об этом сказано в пункте 8 статьи 272 Кодекса. При кассовом методе расход в виде процентов (дисконта) по векселю векселедатель признает на дату погашения векселя (п. 3 ст. 273 НК РФ). Ведь именно на эту дату выплачивается доход по векселю.

Что же понимается под существенным отклонением от среднего уровня процентов? Ответ на этот вопрос можно найти в пункте 1 статьи 269 Кодекса. Так, существенным отклонением размера начисленных процентов по векселю считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичное обеспечение. При этом вексель — ничем не обусловленное долговое обязательство. Поэтому одни специалисты считают, что вексель можно сравнивать только с необеспеченными долговыми обязательствами. Другие же придерживаются иного мнения. Имейте в виду: официальная позиция налоговых органов о том, что понимать под сопоставимыми условиями для векселя, не высказывалась.

Налоговые органы предлагают определять средний уровень процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде, согласно пункту 5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729.

Сумму расходов в виде процентов (дисконта), уменьшающих у векселедателя в текущем отчетном периоде налоговую базу по налогу на прибыль, можно определить по такой формуле:

R отч = S х I расх х Т отч : 365 дн., (3)

где R отч — сумма расходов, уменьшающих налоговую базу в отчетном периоде;

S — стоимость размещения векселя (цена его реализации);

I расх — доходность векселя, по которой рассчитывается сумма расходов, уменьшающих налоговую базу в отчетном периоде. Она может быть равна либо годовой процентной ставке по векселю, либо предельной ставке, по которой принимаются расходы для целей налогообложения;

T отч — количество дней от даты составления векселя до даты окончания отчетного периода. Если дата составления векселя и дата его погашения приходятся на разные налоговые периоды, то в налоговых периодах, следующих за периодом составления векселя, за начало отсчета берется дата начала текущего налогового периода.

ПРИМЕР 3

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что ООО «Чародейка» является российской организацией. Величина долговых обязательств, выданных сроком на четыре месяца на сопоставимых условиях, и процентные ставки по ним приведены в табл. 1. Кредитные риски, связанные с финансовым положением ООО «Чародейка», в примере не рассматриваются.

Средний уровень процентов по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях, равен:

(205 000 руб. х 16% + 202 000 руб. х 17% + 200 000 руб. х 18% + 198 800 руб. х 17%) : (205 000 руб. + 202 000 руб. + 200 000 руб. + 198 800 руб.) х 100% = 16,99%.

Таблица 1 . Долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях

Долговое обязательство	Величина обязательства, руб.	Процентная ставка по обязательству, %
Вексель А	205 000	16
Вексель В	202 000	17
Вексель С	200 000	18
Вексель D	198 800	17

Следовательно, величина процентов, уменьшающих налогооблагаемую базу, находится в промежутке от 13,59 (16,99% х 0,8) до 20,39% (16,99% х 1,2). Как видим, значение годовой процентной ставки (доходности) по векселю значительно выше (28,18%). Поэтому в составе расходов для целей налогообложения прибыли при обращении векселя учитываются проценты, рассчитанные исходя из ставки 20,39%. За 9 месяцев 2004 года ООО «Чародейка» уменьшит налоговую базу на следующую сумму:

(165 000 руб. х 20,39% х 25 дн. (с 6 по 30 сентября 2004 года)) : 365 дн. = 2304,35 руб.

Второй способ: предельная величина процентов, признаваемых расходами, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (п. 1 ст. 269 НК РФ). Кстати, многие организации пользуются именно этим способом для определения предельной величины, поскольку подобрать долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях, и обосновать свой выбор не только сложно, но и дорого. К тому же налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать способ для определения предельной величины процентов для целей налогообложения прибыли.

ПРИМЕР 4

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что ООО «Чародейка» решило воспользоваться ставкой рефинансирования для определения предельной величины процентов, уменьшающих налогооблагаемую базу. Ставка рефинансирования в сентябре 2004 года — 13%.

Предельная величина процентов, уменьшающих налогооблагаемую базу, составляет 14,3% (13% х 1,1). Поэтому в составе расходов для целей налогообложения прибыли при обращении векселя учитываются проценты, рассчитанные исходя из ставки 14,3%. За 9 месяцев 2004 года ООО «Чародейка» уменьшит налоговую базу на следующую сумму:

165 000 руб. х 14,3% х 25 дн. : 365 дн. = 1616,1 руб.

Погашение векселя

При погашении векселя векселедатель признает расходы в виде процентов в целях налогообложения прибыли исходя из фактического времени пользования заемными средствами и доходности, заявленной при размещении векселя (экономической доходности). При этом следует учитывать размер предельной ставки процентов, установленный статьей 269 НК РФ. Обратите внимание: рассчитать заявленную доходность векселя (экономическую доходность) со сроком погашения «по предъявлении, но не ранее» можно по формулам (1) и (2) (за Tобр берется срок от даты составления векселя до даты «не ранее»).

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным. Он включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

ПРИМЕР 5

ООО «Строймаш» выдало 10 января 2004 года ОАО «Энерго» вексель номиналом 1 000 000 руб. со сроком погашения «по предъявлении, но не ранее 10 сентября 2004 года» в оплату услуг стоимостью 900 000 руб.

Рассмотрим следующие три варианта:

1) вексель погашен 10 августа 2004 года за 995 000 руб.;

2) вексель погашен 1 сентября 2004 года за 998 000 руб.;

3) вексель погашен 10 октября 2004 года за 1 000 000 руб.

ООО «Строймаш» рассчитывает величину процентов, признаваемых расходом в целях налогообложения прибыли, исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза. Ставка рефинансирования Банка России на дату составления векселя — 16% годовых.

Срок от даты составления векселя (10 января 2004 года) до даты «не ранее» (10 сентября 2004 года) составляет 244 дня. При этом экономическая доходность векселя, установленная эмитентом и рассчитанная исходя из даты «не ранее», определяется так:

(1 000 000 руб. – 900 000 руб.) : 900 000 руб. х 366 дн. : 244 дн. х 100% = 16,67%.

А доходность векселя, рассчитанная в целях налогообложения прибыли для определения расходов в виде процентов при обращении векселя исходя из срока 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления векселя к платежу, равна:

(1 000 000 руб. – 900 000 руб.) : 900 000 руб. х 366 дн. : 609 дн. х 100% = 6,67%.

Как видим, доходность векселя, рассчитанная в целях налогообложения прибыли для определения расходов в виде процентов при обращении векселя (6,67%) гораздо ниже предельной величины процентов 17,6% (16% х 1,1). Однако фактическая доходность векселя на дату погашения может превысить как предельную величину процентов, так и экономическую доходность, заявленную при выпуске векселя (см. табл. 2).

По первому варианту в целях налогообложения прибыли векселедатель может признать расходы в виде процентов только на сумму 87 312,54 руб. Фактически он израсходовал 95 000 руб. Это произошло, потому что векселедатель не вправе признать расходы в виде процентов по векселю на сумму свыше заявленной им при выпуске векселя доходности (16,67%) и свыше предельной доходности (17,6%).

Во втором варианте аналогичная ситуация: векселедатель может признать в налоговом учете расходы только на сумму 95 920,82 руб., а не всю сумму понесенных им расходов 98 000 руб., поскольку фактическая доходность векселя выше заявленной.

В третьем варианте фактическая доходность меньше экономической и предельной. Поэтому в целях налогообложения прибыли можно признать всю сумму расходов в виде процентов (100 000 руб.).

Особенности заполнения налоговой декларации

Векселедатель независимо от того, является он профессиональным участником организованного рынка ценных бумаг (ОРЦБ) или нет, всегда отражает расходы на изготовление и обращение векселя на листе 02 декларации по налогу на прибыль. Для него вексель, в первую очередь, является долговым обязательством и только во вторую — ценной бумагой. Расходы на изготовление векселя указываются по строке 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль. В приложении № 7 к листу 02 эти расходы отражаются по строке 110 как прочие внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам.

Расходы в виде процентов по векселю, начисленных за пользование заемными средствами, в пределах, установленных статьей 269 НК РФ, и с учетом статьи 265 НК РФ также показываются по строке 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль. Расшифровываются такие расходы по строке 020 приложения № 7 к листу 02.

ПРИМЕР 6

Воспользуемся условиями примера 5. Допустим, отчетный период для налогоплательщика — квартал, полугодие, 9 месяцев. Рассмотрим, как операции с векселями отражаются в декларации векселедателя (см. табл. 3)

Учет векселедержателем операций с векселями

Для векселедержателя, в отличие от векселедателя, вексель — в первую очередь ценная бумага. Тем не менее векселедержатель в своем учете должен отразить доходы, полученные от владения векселем при нахождении его на балансе, как доходы от долгового обязательства. Ведь согласно статье 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, признаются внереализационными. Они отражаются по строке 030 листа 02 декларации по налогу на прибыль и расшифровываются по строке 030 приложения № 6 к этому листу.

Таблица 2 . Определение доходности по векселям и признанных расходов у векселедателя на фактическую дату погашения векселя

№ варианта	Доходность фактическая	Сумма расхода фактическая	Сумма расхода, признаваемого в целях налогообложения прибыли
1	(995 000 руб. – 900 000 руб.) : 900 000 руб. х 366 дн. : 213 дн. х 100% = 18,13%	995 000 руб. – 900 000 руб. = 95 000 руб.	900 000 руб. х 16,67% х 213 дн. : 366 дн. = 87 312,54 руб.
2	(998 000 руб. – 900 000 руб.) : 900 000 руб. х 366 дн. : 234 дн. х 100% = 17,03%	998 000 руб. – 900 000 руб. = 98 000 руб.	900 000 руб. х 16,67% х 234 дн. : 366 дн. = 95 920,82 руб.
3	(1 000 000 руб. – 900 000 руб.) : 900 000 руб. х 366 дн. : 274 дн. х 100% = 14,84%	1 000 000 руб. – 900 000 руб. = 100 000 руб.	100 000 руб.

Таблица 3 . Признание расходов по отчетным периодам 2004 года и отражение в декларации по налогу на прибыль у векселедателя

№ варианта	Строка 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль за квартал 2004 года	Строка 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2004 года	Строка 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года	Строка 040 листа 02 декларации по налогу на прибыль за 2004 год
1	900 000 руб. х 6,67% х 81 дн. : 366 дн. = 13 285,33 руб.	900 000 руб. х 6,67% х 172 дн. : 366 дн. = 28 210,82 руб.	87 312,54 руб.	87 312,54 руб.
2	900 000 руб. х 6,67% х 81 дн. : 366 дн. = 13 285,33 руб.	900 000 руб. х 6,67% х 172 дн. : 366 дн. = 28 210,82 руб.	95 920,82 руб.	95 920,82 руб.
3	900 000 руб. х 6,67% х 81 дн. : 366 дн. = 13 285,33 руб.	900 000 руб. х 6,67% х 172 дн. : 366 дн. = 28 210,82 руб.	900 000 руб. х 6,67% х 264 дн. : 366 дн. = 43 300,33 руб.	100 000 руб.

При использовании в налоговом учете метода начисления по векселю, срок действия которого приходится более чем на один отчетный период, доход в виде процентов признается на конец соответствующего отчетного периода. В случае погашения векселя или его реализации до истечения отчетного периода доход признается полученным на дату погашения векселя или дату его реализации. Об этом сказано в пункте 6 статьи 271 НК РФ. При кассовом методе доход по векселю в виде процентов векселедержатель признает на дату поступления средств на счета в банках или в кассу, а также погашения задолженности другим способом. Основание — пункт 2 статьи 273 НК РФ.

Остальные операции, такие как реализация векселя и его погашение, отражаются в учете векселедержателя в соответствии со статьей 280 Кодекса. Так, согласно пункту 2 этой статьи доходы от операций по реализации или погашения векселя определяются исходя:

— из цены его реализации или иного выбытия;

Таблица 4 . Признание доходов по отчетным периодам 2004 года и отражение в декларации по налогу на прибыль у векселедержателя

№ варианта	Строка 030 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за квартал 2004 года	Строка 040 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за квартал 2004 года	Строка 030 листа 02 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2004 года	Строка 040 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за полугодие 2004 года	Строка 030 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года	Строка 040 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года	Строка 030 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за 2004 год	Строка 040 листа 02 декла-рации по налогу на прибыль за 2004 год
1	13 285,33 руб.	0	28 210,82 руб.	0	95 000 руб.	95 000 руб.	95 000 руб.	95 000 руб.
2	13 285,33 руб.	0	28 210,82 руб.	0	98 000 руб.	98 000 руб.	98 000 руб.	98 000 руб.
3	13 285,33 руб.	0	28 210,82 руб.	0	43 300,33 руб.	0	100 000 руб.	100 000 руб.

— из суммы накопленного процентного дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику:

— из суммы процентного дохода, выплаченной налогоплательщику векселедателем.

При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении. В пункте 1 статьи 328 НК РФ сказано, что в аналитическом учете векселедержатель самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся процентов в соответствии с условиями выпуска или передачи (продажи) отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом положений статьи 269 НК РФ.

Таким образом, векселедержатель, применяющий в целях налогового учета метод начисления, включает на конец отчетного периода процентный доход в состав внереализационных доходов. Причем вне зависимости от того, приобретен вексель у векселедателя или на вторичном рынке. При операциях реализации или иного выбытия (в том числе погашения) векселя процентный доход, учтенный ранее по методу начисления при формировании налоговой базы, включается в состав доходов от операции реализации или иного выбытия. Это следует из пункта 2 статьи 280 НК РФ. Именно поэтому при реализации векселя или его погашении процентный доход, ранее учтенный по строке 030 листа 02 декларации по налогу, отражается по строке 040 этого же листа. Указанный процентный доход показывают по строке 010 листа 02 декларации по налогу на прибыль профессиональные участники рынка ценных бумаг, которые отражают операции по ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ, на листе 02 [2] . Все остальные приводят этот доход по строке 010 листа 06 декларации по налогу на прибыль.

ПРИМЕР 7

Воспользуемся условиями примера 5. Рассмотрим, как проценты по векселю отразятся в учете векселедержателя (см. табл. 4). Суммы, отраженные по строке 040 листа 02, переносятся либо в строку 010 этого же листа, либо в строку 010 листа 06.

Заполнение листа 06 декларации по налогу на прибыль

Лист 06 декларации по налогу на прибыль заполняют при осуществлении векселедержателем операций по ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ, те организации, которые должны учитывать убытки от операций с такими бумагами отдельно. Ценные бумаги признаются обращающимися на ОРЦБ при одновременном соблюдении следующих условий, если:

— они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

— информация об их ценах (котировках) публикуется в СМИ (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

— по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.

Получается, что обращающимися ценными бумагами могут быть только эмиссионные ценные бумаги. Вексель же является неэмиссионной ценной бумагой. Поэтому при реализации векселя или его погашении заполняется лист 06, а не лист 05 декларации по налогу на прибыль.

По строке 010 листа 06 отражается выручка от реализации (выбытия), в том числе доход от погашения ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ. Обратите внимание: в этой строке показывается не только выручка от реализации векселей, но и начисленный по ним процентный доход. То есть все, что подлежит получению от векселедателя или покупателя векселя.

По строке 020 приводится сумма отклонения фактической выручки от реализации (выбытия) ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ, ниже расчетной цены. Данная строка заполняется в случае (п. 6 ст. 280 НК РФ):

— отклонения фактической цены сделки более чем на 20% в сторону понижения от средневзвешенной цены аналогичной (однородной, идентичной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли;

— либо отклонения в сторону понижения от расчетной цены более чем на 20%, если отсутствует информация о результатах торгов по аналогичным (однородным, идентичным) ценным бумагам.

Обратите внимание: очень интересную позицию относительно пункта 6 статьи 280 НК РФ высказал Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.05.2004 № 13860/03. Суд сделал вывод, что для определения расчетной цены можно воспользоваться методами, изложенными в пункте 10 статьи 40 НК РФ. А именно: методом цены последующей реализации и затратным методом.

По строке 030 векселедержатель должен отразить расходы, связанные с приобретением и реализацией (в том числе погашением) ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ.

По строке 040 показывается прибыль (убыток) от операций с ценными бумагами, не обращающимися на ОРЦБ. Эта строка рассчитывается как сумма строк 010 и 020 минус строка 030.

По строке 050 приводится сумма положительного сальдо курсовых разниц, возникших с даты поступления иностранной валюты на счет предприятия или организации и до даты принятия ОВГВЗ серии III к бухучету в доле, приходящейся на реализованные (выбывшие) ценные бумаги (для первичных владельцев).

По строке 060 отражается сумма прибыли, направляемая на покрытие убытка по ценным бумагам, полученным в результате новации.

По строке 070 отражается налоговая база от операций с ценными бумагами, не обращающимися на ОРЦБ. Ее получают путем вычитания из строки 040 строк 050 и 060.

По строке 080 рассчитывается 30-процентная доля налоговой базы, которая понадобится для строки 100.

По строке 090 показывается сумма убытка или части убытка, полученного в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах) по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на ОРЦБ. Здесь отражается не весь убыток, а та его часть, которая не была учтена при налогообложении.

По строке 100 приводится часть полученного в предыдущих периодах убытка, уменьшающая налоговую базу в текущем периоде. Значение этой строки не может быть больше значения строки 080.

По строке 110 рассчитывается убыток, подлежащий переносу на будущее. Его получают вычитанием значения строки 100 из показателя строки 090.

По строке 120 отражается налоговая база текущего отчетного периода. Она рассчитывается как строка 070 минус строка 100. Значение строки 120 переносится в строки 180—200 листа 02.

ПРИМЕР 8

Воспользуемся условиями примера 5. Допустим, что ОАО «Энерго» не является профессиональным участником ОРЦБ. Разберем заполнение листа 06 декларации по налогу на прибыль по первому варианту погашения векселя. Остаток непогашенного убытка по ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ, на начало III квартала — 300 000 руб.

По строке 010 отражаем всю сумму дохода от погашения, то есть 995 000 руб. При этом по строке 040 листа 02 указываем сумму полученного процентного дохода — 95 000 руб.

По строке 020 следует показать сумму отклонения фактической выручки от реализации (выбытия) ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ, ниже расчетной цены. Поскольку для векселя сложно найти однородную сделку, воспользуемся расчетной ценой, исчисленной по ставке ссудного процента. За ставку ссудного процента примем ставку рефинансирования Банка России. Нижний предел фактической цены реализации должен быть равен:

900 000 руб. + 900 000 руб. х 16% х 0,8 х 213 дн. : 366 дн. = 967 042,62 руб.

В примере вексель был погашен по цене выше нижнего предела, поэтому по строке 020 ставим прочерк.

По строке 030 приводим стоимость реализованных услуг, в оплату которых получен вексель.

По строке 040 отражаем прибыль от операций с не обращающимися на ОРЦБ ценными бумагами. Она составит 95 000 руб. (995 000 руб. – 900 000 руб.).

Строки 050 и 060 в нашем примере не заполняются.

По строке 070 рассчитываем налоговую базу от операций с ценными бумагами, не обращающимися на ОРЦБ, которая равна 95 000 руб.

По строке 080 рассчитываем 30-процентную долю налоговой базы, которая понадобится для строки 100. Она составит 28 500 руб. (95 000 руб. х 30%).

По строке 090 указываем остаток непогашенного убытка по ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ, на начало III квартала — 300 000 руб.

По строке 100 отражаем часть полученного в предыдущих периодах убытка, уменьшающую налоговую базу за 9 месяцев 2004 года. Допустим, она равна максимально возможному значению — 28 500 руб.

По строке 110 рассчитываем убыток, подлежащий переносу на будущее. Он равен 271 500 руб. (300 000 руб. – 28 500 руб.).

По строке 120 отражаем налоговую базу за 9 месяцев 2004 года. Она составит 66 500 руб. (95 000 руб. – 28 500 руб.).

Пример заполнения листа 06 декларации по налогу на прибыль показан в PDF-приложении к данной статье.

---

[1] О налоговом учете процентных (купонных) облигаций, а также об особенностях заполнения декларации по налогу на прибыль при осуществлении операций с облигациями читайте в одном из ближайших номеров журнала. — Примеч. ред .

[2] Подробнее о том, кто и какие листы декларации по налогу на прибыль заполняет при осуществлении операций с ценными бумагами, читайте на с. 22. — Примеч. ред.

Статья получена: Клерк.Ру

загрузка...