Как распределить входной НДС по видам деятельности ?

Согласно п.4 ст. 170 НК, в том случае, если предприятие осуществляет как облагаемые, так и необлагаемые НДС операции, то входной НДС принимается к вычету пропорционально выручке, облагаемой данным налогом, в общей сумме выручки за соответствующий налоговый период. Разумеется, речь не идет о тех расходах, которые напрямую относятся на конкретный вид деятельности.

Если предприятие уплачивает НДС ежемесячно, то и выручку необходимо взять за месяц.

В соответствии с действующими до 17 сентября 2002 г. Методическими рекомендациями МНС России по применению главы 21 НК «Налог на добавленную стоимость», для расчета пропорции выручку необходимо было брать за тот налоговый период, в котором основные средства (очевидно, и материалы и иные расходы) приняты на учет. В ныне действующих Методических рекомендациях (п.43, приказ МНС России от 17 сентября 2002 г. N ВГ-3-03/491), МНС России «скромно» об этой, весьма важной детали, промолчало, то ли забыв, то ли отдав на откуп налогоплательщику механизм ее реализации.

Если же ОС приобретено только для деятельности, необлагаемой данным налогом, то входной НДС необходимо отнести на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» (пп.1 п.2 ст. 170 НК, а также п.8 ПБУ"6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.01 г. N 26н). В этом случае в учете делается проводка (Дт 08 - Кт 19) на суму входного НДС.

В том случае, когда ОС одновременно используется как в облагаемых, так и необлагаемых НДС операциях, часть входного НДС должна быть приняты к возмещению, а часть – отнесена на увеличение первоначальной стоимости ОС (п.4 ст. 170 НК). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), "операции по реализации которых подлежат обложению НДС (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Пример 1. Предприятие, осуществляющее два вида деятельности (В "обл = 1.200 тыс. руб., В необл – 500 тыс. руб.), приобрело для центральной бухгалтерии компьютер на сумму 18.000 руб. (в т.ч. НДС 3.000 руб.). НДС уплачивается ежемесячно.

Предприятие осуществляет два вида деятельности: один из них облагается НДС, другой - нет. Поэтому сумма НДС должна быть распределена между облагаемыми и необлагаемые НДС видами деятельности.

НДС уплачивается предприятием ежемесячно, следовательно, для расчета пропорции берется сумма выручки (без НДС) за текущий месяц. Доля работ, облагаемых НДС, составляет: 1.000.000" : (1.000.000 + 500.000 ) х 100% = 66,67%, а не облагаемых – 100% - 66,67% = 33,33 %.

Таким образом, из бюджета можно возместить НДС в сумме 2.000 руб. (3.000 х 66,67%), а первоначальную стоимость компьютера нужно увеличить на 1.000 руб. (3.000 х 33,33%).

В учете данная ситуация отразится следующим образом:

Достаточно часто можно столкнуться с ситуацией, когда основное средство приобретено и введено в эксплуатацию, например в первых числах квартала (у предприятий, уплачивающих НДС ежемесячно, рассматриваемой проблемы нет). В целях формирования первоначальной стоимости ОС (для начисления амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором приобретено ОС) часть входного НДС должна быть отнесена на увеличение стоимости ОС. При этом необходимо определить пропорции по выручке, показатели которой мы будем знать лишь к концу текущего квартала. Если предприятие будет буквально следовать механизму начисления амортизации (ежемесячно, п.21 ПБУ 6/01"Учет основных средств»), то в конце квартала придется корректировать сумму амортизации, начисленную за время эксплуатации этого имущества.

На примере ОС была рассмотрена «классическая» ситуация - ОС приобретено, введено в эксплуатацию в этом же налоговом периоде и одновременно используется в видах деятельности с различными режимами обложения НДС. Здесь проблем нет, известно назначение ОС (общехозяйственные расходы), есть выручка этого налогового (по НДС) периода, берем пропорцию, далее – по тексту примера. А как быть в следующей «неклассической» ситуации, например, ОС приобретено (для общехозяйственных целей), а в данном налоговом периоде – только один вид деятельности (облагаемый или необлагаемый НДС, неважно). Зато, в другом налоговом периоде (например, через 5 месяцев) это ОС, будет одновременно использоваться в видах деятельности с различными режимами обложения НДС? В этом случае...

Материалы могут быть использованы для осуществления общехозяйственных расходов (ремонт офиса) или напрямую участвовать в формировании себестоимости производимой продукции (работ, услуг).

Покупая материалы, предприятие может точно знать, для производства какой продукции (облагаемой или не облагаемой НДС) они будут использованы. И тогда входной НДС по материалам, которые необходимы для изготовления продукции, облагаемой НДС, можно возместить из бюджета (материалы оприходованы, оплачены, есть счет-фактура).

НДС по материалам, которые используются в необлагаемой НДС деятельности, относится на увеличение их фактической стоимости (пп.1 п.2 ст. 170 НК, а также п.6 ПБУ5//01 «Учет материально-производственных запасов», утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н). В этом случае в учете делается проводка (Дт 10 - Кт 19) на суму входного НДС.

Технология расчета входного НДС по материалам, используемым в облагаемой и не облагаемой налогом деятельности, аналогична примеру 1. Ситуация "может осложняется лишь тем, что материалы ( или ОС ) оприходованы в одном отчетном периоде, а оплачены – в следующем.

В данной ситуации многие эксперты рекомендуют учитывать оплаченный НДС на отдельном субсчете, открытом к счету 19 «НДС». Тогда можно избежать ошибок в части возмещения из бюджета входного НДС по тем материалам, которые еще не оплачены поставщикам.

Рассмотрим на примере материалов эту ситуацию.

Пример 2. Предприятие в 1 кв. приобрело партию материалов стоимостью 12.000 руб. (в т.ч. НДС 2.000 руб.), которая была оплачена во 2 кв. Облагаемая НДС выручка составила 60 % от общего объема реализации в 1 кв.

Предприятие открыло к счету 19 два субсчета:

1- «НДС по приобретенным материалам»;

2 - «НДС по оплаченным материалам».

Гораздо сложнее ситуация, если заранее неизвестно, для выпуска какой продукции и в какой пропорции будут использованы материалы. Например, материалы приобретены, а направление их использования может быть выявлено лишь "спустя несколько налоговых периодов (весьма распространенная ситуация). Как быть в такой ситуации?

Один из вариантов - принять НДС к возмещению "в полном обьеме. В дальнейшем (когда выяснится направление использования) принятый к возмещению НДС подлежит восстановлению (в данном случае, перерасчету) и уплате в бюджет (п.3 ст.170 НК). Другой вариант – «коптить» входной НДС на счете 19, чтобы потом торжественно сделать проводки Дт 68 – Кт 19, Дт 10 (20) - Кт 19.

Раздельный учет

Согласно п.4 ст.170 НК предприятие, "осуществля-ющее виды деятельности, как облагаемые, так и не облагаемые НДС, должно вести раздельный учет входного НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе и по ОС (нематериальным активам), используемым в данных видах деятельности.

Порядок ведения раздельного учета, очевидно, должен быть определен в соответствующем документе, регламентирующем учетную политику организации.

При отсутствии раздельного учета, НДС вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается" !

И напоследок – ложка меда... Раздельный учет можно не вести и полностью принимать к возмещению входной НДС в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), "операции по реализации которых не подлежат обложению НДС, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство (п. 4 ст. 170 НК). Это положение (согласно п.43 Методических рекомендаций) распространяется и на торговую деятельность.