Владимир УЛЬЯНОВ
Аудитор
Опубликовано: Журнал "Практический бухгалтерский учет"
Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения учета хозяйственной деятельности: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения.Формируя учетную политику бухучета, следует исходить из допущений:
- имущественной обособленности организации;
- непрерывности деятельности организации;
- последовательности применения учетной политики;
- временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
Касается это НДС и налога на прибыль.
Практически во всех инспекциях МНС России при сдаче годового отчета инспекторы требуют представления учетной политики на новый налоговый период. Однако по правилам НК РФ никто, кроме индивидуальных предпринимателей, этого делать не обязан. А "индивидуалам" необходимо в срок до 20 января уведомить налоговые органы о выбранном способе определения момента определения налоговой базы по НДС (п. 12 ст. 167 НК РФ).
Основы формирования учетной политики для бухучета установлены ПБУ 1/98 "Учётная политика организации" (утв. приказом Минфина России от 09.12.98 № 60н). Для "наполнения" учетной политики в зависимости от видов хозяйственной деятельности необходимо обращаться к ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 8/01, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 14/2000, ПБУ 15/01.
Нормативным материалом для формирования учетной политики в налоговом учете служит статья 167 НК РФ (в части НДС), ряд статей главы 25 НК РФ (о них речь пойдет ниже) при определении налога на прибыль, статья 339 главы 26 НК РФ при исчислении налога на добычу полезных ископаемых. При наличии обособленных подразделений необходимо учитывать также и требования статьи 226 главы 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ и статьи 243 главы 24 "Единый социальный налог" НК РФ. Формируя соответствующую учетную политику организация должна определить методические и организационно-технические способы её ведения.
Организационно-технические способы ведения обоих учетов, закрепленные в учетной политике, должны установить:
- организацию работы обоих учетов;
- состав, форму и способы формирования регистров учета;
- организацию документооборота, порядок хранения документов и регистров учета.
Пункт 2 статьи 6 закона о бухучете позволяет руководителю организации в зависимости от объема учетной бухгалтерской информации:
- учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
- ввести в штат должность бухгалтера;
- передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
- вести учет лично.
Формы, состав, способы формирования регистров учета для бухучета определены соответствующими нормативными документами. Бухгалтерам только необходимо следовать им. Желательно было бы по этой части утвердить:
- рабочий план счетов бухучета, содержащий синтетические и аналитические счета;
- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней отчетности.
Можно использовать в налоговом учете регистры бухучета. Если же в них содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, то налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухучета необходимыми реквизитами. НК РФ признает их регистрами налогового учета (ст. 313 НК РФ). Возможно и самостоятельное формирование регистров налогового учета.
НК РФ предлагает налогоплательщикам самостоятельно организовать систему налогового учета исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета (одно из вышеупомянутых допущений). Так, утвержденная налоговая политика применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Причем налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (ст. 313 НК РФ).
Без утверждения в учетной политике правил документооборота ни один учет не обойдется. Нельзя не обойтись также без технологии обработки соответствующей учетной информации и порядка контроля хозяйственных операций.
Внесение изменений в бухгалтерскую учетную политику возможно в случаях:
- изменения законодательства РФ или нормативных актов по учету;
- разработки организацией новых способов ведения учета. Применение нового способа ведения учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
- существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т. п.
Аналогичная ситуация и с налоговым учетом. При изменении налогового законодательства или методов учета налогоплательщик вправе осуществить изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства (ст. 313 НК РФ).
Если же налогоплательщик начинает осуществлять новые виды деятельности, то НК РФ обязывает его определить и отразить в учетной политике принципы и порядок отражения этих видов деятельности.
При формировании обеих политик организации должны проанализировать изменения в бухгалтерском и налоговом учете, вводимые в действие начиная с 1 января 2003 года. В части бухгалтерского учета их не так много: с начала года вводится ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" (утв. приказом Минфина России от 02.07.02 № 66н).
Методические способы ведения обоих видов учета связаны с формированием информации, необходимой соответственно для ведения бухгалтерского учета и исчисления налогов.
В бухгалтерском учете выбирается один из возможных вариантов учета активов и пассивов, предлагаемых соответствующими нормативными документами.
Налоговое законодательство в некоторых случаях также предлагает налогоплательщику несколько вариантов учета элементов, используемых при формировании налоговой базы. Выбранный способ следует отразить в учетной политике.
Нередко в налоговом законодательстве существует неопределенность при использовании отдельных терминов. Это в свою очередь вызывает неопределенность при исчислении налоговой базы или элемента, используемого при ее исчислении. Возможны и варианты их определения в связи с противоречиями в законодательстве. Поэтому во избежание возникновения недоразумений с налоговыми органами желательно в учетной политике определиться в вопросе "применения терминов" и порядка исчисления. Это может позволить налогоплательщику отстаивать свои интересы и в налоговом органе, и в суде.
НК РФ определил ведение налогового учета только в части налога на прибыль. По остальным налогам организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета. Конечно, каждому бухгалтеру хотелось бы вести всего один учет. И принимая определенные решения при выборе элементов учетных политик, можно добиться использования данных бухучета в налоговом. Правда, такое не всегда возможно, но обратите внимание на моменты, которые позволяют сблизить "учеты".
При исчислении НДС в учетной политике необходимо установить момент определения налоговой базы. Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ, ими признаются:
- день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг), если налогоплательщик в учетной политике установил момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов;
- день оплаты отгруженных товаров (работ, услуг), если поступления денежных средств определены в учетной политике моментом определения налоговой базы.
Напомним, что использование метода начисления не позволяет принять к вычету начисленные суммы НДС. Обязательное условие для их принятия - оплата предъявленного налогоплательщику налога (п. 2 ст. 171 НК РФ).
При исчислении налога на прибыль также может применяться один из методов: метод начисления или кассовый. Кассовым методом могут воспользоваться организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 000 000 руб. за квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).
Принятый метод влечет за собой использование соответствующего порядка признания доходов и расходов при исчислении налога на прибыль. Для метода начисления порядок установлен статьями 271 и 272 НК РФ, для кассового - статьей 273 НК РФ.
Кассовый метод в бухучете вправе применять субъекты малого предпринимательства. В этом случае при учете доходов и расходов не соблюдается допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), отражаются только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных затрат (п. 20 Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства; утв. приказом Минфина России от 21.12.98 № 64н). Если налоги и сборы в бухучете учитываются в составе расходов только после их фактической уплаты, то данные у налогоплательщиков, использующих эти методы в обоих учетах, будут идентичны.
Налогоплательщикам необходимо уточнить порядок определения и уплаты ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль.
При обычном порядке ежемесячные авансовые платежи определяются как 1/3 исчисленного авансового платежа за предыдущий квартал. Авансовый же платеж рассчитывается по итогам каждого отчетного периода (для большинства налогоплательщиков это - первый квартал, полугодие и 9 месяцев).
Возможен вариант исчисления ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Принятие приказа Минфина России от 18.05.02 № 45 "О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств (ПБУ 6/01)"" позволяет организациям приблизить данные учета основных средств в обоих видах учета. Установление в учетной политике по бухучету лимита стоимости основных средств в 10 000 руб. за единицу позволит списывать их стоимость на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их ввода в эксплуатацию. Это совпадает с нормами НК РФ: имущество, первоначальная стоимость которого не превышает 10 000 руб. включительно, к амортизируемому имуществу не относится. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов полностью по мере ввода его в эксплуатацию (подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Кроме этого необходимо установить в обеих учетных политиках такие условия, чтобы сроки полезного использования объекта и способ (метод) начисления амортизации были бы одинаковыми. Первое достигается применением в бухучете при определении срока полезного использования Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1). Второе - установлением линейного способа амортизации. Отметим, что в бухучете помимо этого метода возможно применение способов уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п. 18 ПБУ 6/01). В налоговом учете может применяться нелинейный метод (п. 1 ст. 259 НК РФ).
Начисленная сумма амортизации будет совпадать в бухгалтерском и налоговом учете при идентичности первоначальной стоимости объекта и в том и в другом учете. Ее определение в обоих видах учета вроде бы одинаково. Для бухучета это сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). Для налогового же учета это сумма расходов на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (ст. 257 НК РФ). В НК РФ нет определений понятий расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования. Поэтому, используя норму пункта 1 статьи 11 НК РФ, обратимся к ПБУ 6/01, в котором приведена расшифровка фактических затрат. Так, среди них упомянуты информационные, консультационные услуги, вознаграждения посредническим организациям. В налоговом же учете вышеупомянутые затраты относятся к прочим расходам (ст. 264 НК РФ). Но так как они связаны с приобретением объектов основных средств, то их включение в первоначальную стоимость объектов можно оговорить в учетной политике для целей налогообложения. И это в конечном результате позволит получить совпадение первоначальных стоимостей в учетах.
Даже существующее различие с началом начисления амортизации по обоим учетам объектов основных средств, которые подлежат государственной регистрации, приняв соответствующее положение в учетной политике по бухучету, можно обойти.
Напомним, что в бухучете при отсутствии документов, подтверждающих государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях, они относятся к незавершенным капитальным вложениям (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).
Как известно принятие объектов основных средств к учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект, и иных документов. Для объектов, подлежащих госрегистрации, таковым должен быть документ об этом (п. 40 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств; утв. приказом Минфина России от 20.07.98 № 33н). Начисление же амортизации по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем его принятия к учету. ПБУ 6/01 признает возможность эксплуатации объектов недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, но находящихся в процессе госрегистрации. Информация о них подлежит раскрытию (п. 32 ПБУ 6/01).
В налоговом учете основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 8 ст. 258 НК РФ). Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ). Однако бухгалтерская учетная политика должна обеспечить отражение в учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (п. 7 ПБУ 1/98).
Как известно, госрегистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ (ст. 2 Федерального закона от 21.07.97 № 122-ФЗ). Организации, у которых возникает необходимость эксплуатации объектов недвижимости до окончания регистрации, вправе закрепить это в учетной политике. В пояснительной записке необходимо будет отметить факты возникновения доходов и расходов, связанных с эксплуатацией объектов основных средств до момента их госрегистрации, как неприменение правил бухучета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации. В записке также приводится и соответствующее обоснование (ст. 13 закона о бухучете). Первоначальная стоимость амортизируемых НМА также определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования (п. 3 ст. 257 НК РФ). По аналогии с основными средствами при определении первоначальной стоимости НМА можно обратиться к аналогичному термину, используемому в ПБУ 14/2000 (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н). Закрепив это в учетной политике для целей налогообложения, можно добиться равных величин первоначальных стоимостей в обоих видах учета.
Срок полезного использования НМА в обоих видах учета определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ, а также исходя из полезного срока использования НМА, обусловленного соответствующими договорами. Возможен и одинаковый способ начисления амортизации - линейный. Все это в совокупности позволяет использовать данные бухучета и в налоговом учете.
Отметим, что различие в обоих видах учета при определении срока полезного использования объекта существует в части активов, по которым невозможно его определить. В налоговом учете он составляет 10 лет (п. 2 ст. 258 НК РФ), в бухгалтерском - 20 (п. 17 ПБУ 14/2000).
В бухучете помимо линейного способа амортизации НМА могут использоваться способ уменьшения остатка и способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Однако идентичность учета основных средств и НМА в обоих видах учета достигается уменьшением оборотных средств. Если сопутствующие затраты, связанные с приобретением объекта, учитывать в прочих расходах, то они единовременно бы уменьшали налогооблагаемую прибыль. В предлагаемых вариантах они учитываются через амортизационные отчисления.
Не всегда удастся добиться идентичности первоначальной стоимости объектов и в бухгалтерском и в налогом учете. Произойдет это в том случае, если для приобретения внеоборотных активов используются заемные средства и при этом до момента ввода объектов в эксплуатацию произведена уплата процентов по ним. В налоговом же учете расходы в виде процентов по долговым обязательствам во всех случаях учитываются во внереализационных расходах.
К материальным расходам, как известно, относится стоимость товарно-материальных ценностей. Глава 25 НК РФ относит к ним сырье и материалы. При этом стоимость в целях налогообложения определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением.
Идентичный порядок определения фактической себестоимости материально-производственных запасов установлен ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (утв. приказом Минфина России 09.06.01 № 44).
При списании сырья и материалов в бухгалтерском и в налоговом учете применяется один из возможных методов (способов) их оценки (в обоих видах учета их четыре):
- по стоимости единицы запасов;
- по средней стоимости;
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО).
Товары, приобретенные для продажи, в бухучете входят в материально------производственные запасы. Они оцениваются по стоимости их приобретения. При этом затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, могут включаться в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).
В налоговом учете при реализации товаров, приобретенных для продажи, полученный доход налогоплательщик вправе уменьшить на стоимость приобретения данных товаров. Она же определяется в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения одним из методов оценки, которые совпадают с вышеупомянутыми (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Но в НК РФ отсутствует определение стоимости приобретения товаров. То ли это только стоимость товаров по договору поставки, то ли это обобщенная стоимость приобретения товаров, применяемая в бухгалтерском учете, т. е. с учетом затрат, связанных с их приобретением. Ими, напомним, могут быть и суммы вознаграждений, уплачиваемых за информационные и консультационные услуги, посредническим организациям, и таможенные пошлины, и страховка. Эти расходы у торговых организаций признаются косвенными затратами, которые уменьшают доходы текущего месяца (ст. 320 НК РФ).
Неопределенность законодательства можно устранить, уточнив в налоговой учетной политике понятие "стоимость покупных товаров". Проще использовать бухгалтерское понятие, которое позволит иметь одинаковые данные в обоих видах учета.
Использовав договорную стоимость, можно достичь идентичности обеих политик путем внесения дополнения в "бухгалтерскую" учетную политику. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) позволяет отражать поступление товаров с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Причем при применении этого варианта учета порядок учета товаров аналогичен порядку учета соответствующих операций с материалами.
В этом случае цена товара, установленная по договору, признается его учетной стоимостью. Она списывается на счет 41. Расходы, связанные с приобретением товаров, отражаются по дебету счета 15. Разница в стоимости приобретения и учетных ценах списывается в зависимости от величины в дебет или кредит счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":
Дебет 41 Кредит 15
- отражена учетная стоимость товаров;
Дебет 15 Кредит 60, 76
- отражены фактические затраты, связанные с приобретением товаров;
Дебет 16 (15) Кредит 15 (16)
- отражены отклонения в стоимости товаров.
Напомним, что в обоих видах учета должны быть установлены одинаковые методы списания стоимости товаров при их реализации. Также должен быть одинаковым и порядок учета транспортных расходов.
Использование в бухгалтерском учете отдельного субсчета счета 16 для учета суммовых разниц, возникающих при приобретении материально-производственных запасов, позволит получить данные для внереализационных доходов и расходов налогового учета.
Организации, осуществляющие розничную торговлю, вправе в бухгалтерском учете производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (п. 13 ПБУ 5/01).
Требования же в части налогового учета для всех налогоплательщиков, осуществляющих торговую деятельность, одинаковы.
Глава 25 НК РФ позволяет налогоплательщику создавать следующие резервы:
- на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
- по сомнительным долгам;
- по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;
- по предстоящим расходам на ремонт основных средств;
- под обесценивание ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг.
В бухгалтерском учете помимо вышеперечисленных резервов возможно также их создание на: - выплату вознаграждений по итогам работы за год;
- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката (п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).
Данные, учитываемые в бухучете при создании резерва на предстоящую оплату отпусков работникам и резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, могут быть использованы и в налоговом.
Для этого в обоих видах учета необходимо использовать один и тот же расчет (смету). В нем определяется размер ежемесячных отчислений в резерв исходя из предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков. При этом учитывается и величина ЕСН с этих расходов.
Необходимыми элементами расчета для налогового учета являются процент отчислений в резерв, определяемый как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда, и предельная сумма отчислений. В налоговой учетной политике необходимо указать принятый налогоплательщиком способ резервирования (п. 1 ст. 241 НК РФ).
При создании резерва на ремонт основных средств в обоих видах учета могут быть идентичные данные. Это может произойти только в том случае, если в налоговом учете не будет ограничения предельной величины отчислений.
В бухучете годовая сумма резерва расходов на ремонт объектов основных средств определяется исходя из сметной стоимости ремонта. В неё включаются:
- стоимость запчастей и расходных материалов, используемых для ремонта;
- расходы на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, с учетом ЕСН и страховых взносов;
- прочие расходы, связанные с ведением ремонта собственными силами, а также затраты по оплате работ, выполненных сторонними силами.
При этом 1/12 исчисленной суммы включается в издержки производства (обращения) ежемесячно (п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств; утв. приказом Минфина России от 20.07.98 № 33н).
В налоговом учете подлежит определению предельная сумма отчислений. При ее расчете учитывается та же сметная стоимость ремонта объектов. Однако полученная величина не может превысить среднюю сумму фактических расходов на ремонт за последние три года (п. 2 ст. 324 НК РФ). В налоговой учетной политике указывается норматив отчислений (отношение предельной величины к совокупной стоимости объектов основных средств на начало налогового периода). Отчисления в резерв определяются как произведение норматива на совокупную стоимость основных средств. Причем они учитываются в прочих расходах равными долями в последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.
При создании резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание использование данных бухучета в налоговом возможно при большем стечении обстоятельств.
Напомним, что данный резерв может создаваться в обоих видах учета в отношении тех товаров и работ, по которым в соответствии с условиями заключенных договоров с покупателями предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.
В бухучете при создании такого резерва необходимо учитывать нормы ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" (утв. приказом Минфина России от 28.11.01 № 96н). В обоснование создания резерва производится соответствующий расчет исходя из предполагаемого объема реализации товаров, работ и срока гарантии.
В налоговом учете определяется предельный размер отчислений в резерв. Он исчисляется как произведение суммы выручки от реализации вышеупомянутых товаров (работ) за отчетный (налоговый) период на отношение фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию к объему выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года.
Только налогоплательщики, ранее не осуществлявшие реализацию с условием гарантийного ремонта и обслуживания, могут воспользоваться расчетом, используемым в бухучете. Они вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами в целях НК РФ понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии (п. 4 ст. 267 НК РФ).
Расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров, работ (п. 3 ст. 267 НК РФ).
В бухучете такие расходы могут учитываться с начала года в целях равномерного их включения в издержки производства и обращения.
В части резерва по сомнительным долгам данные бухгалтерского и налогового учета вряд ли будут идентичными. В бухучете резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Его величина определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).
В налоговом учете сумма резерва по сомнительным долгам определяется также по результатам инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной на последний день отчетного (налогового) периода. При этом она исчисляется по-разному в зависимости от срока возникновения сомнительной задолженности. Сомнительная задолженность, срок которой не превышает 45 дней, не увеличивает сумму создаваемого резерва. Если срок ее возникновения находится в пределах от 45 до 90 дней (включительно), то в сумму резерва включается 1/2 выявленной задолженности. Если же срок возникновения задолженности превышает 90 дней, то в величину создаваемого резерва включается полная ее сумма.
При этом существует ограничение по сумме создаваемого резерва. Она не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода.Учёт затрат
В бухучете организация имеет право признавать коммерческие и управленческие расходы в себестоимости реализованной продукции (товаров, работ, услуг) полностью в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации"; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33). Практически это означает, что расходы, отраженные на счетах 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу", рассматриваются как условно-постоянные и по окончании отчетного месяца полностью списываются в дебет счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж".
Данный вариант учета будет в большей степени соответствовать налоговому учету. Так как в большинстве своем затраты, отражаемые на вышеупомянутых счетах, в налоговом учете относятся к косвенным расходам, которые в полном объеме учитываются в расходах отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318, ст. 320 НК РФ).
Использование же другого способа признания общехозяйственных и коммерческих расходов потребует наличия в учетной политике бухгалтерского учета специального пункта, определяющего показатель для их распределения между объектами.Учёт процентов по заемным средствам
Налогоплательщику довольно трудно добиться идентичности данных бухгалтерского и налогового учета при учете процентов по заемным средствам. Уж очень много для этого должно совпасть условий. По правилам бухучета если организация использует полученные займы и кредиты для предварительной оплаты (выдачи аванса) МПЗ и прочих товаров (работ, услуг), то такие расходы до поступления оплаченного относятся на увеличение дебиторской задолженности (п. 15 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утв. приказом Минфина России от 02.08.01 № 60н).
Проценты, начисленные после получения МПЗ (выполнения работ, оказания услуг), относятся на операционные расходы организации-заемщика. Это совпадает с порядком, установленным в налоговом учете: расходы в виде процентов по долговым обязательствам признаются внереализационными расходами (п. 2 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, для совпадения должны отсутствовать расходы по займам и кредитам до момента поступления МПЗ, ценностей, выполнения работ, оказания услуг.
В налоговом учете установлены два варианта учета процентов, начисленных по долговым обязательствам.
Во-первых, расходами признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида. Обязательное условие: размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Во-вторых, расходами признаются начисленные проценты, но не выше предельной величины. Она определяется как увеличенная в 1,1 раза ставка рефинансирования Банка России - при оформлении долгового обязательства в рублях или же 16,5 % (15 % х 1,1) - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Можно сказать, что при определенных условиях по обоим из вариантов может возникнуть ограничение принимаемой величины процентов. В бухгалтерском же учете ограничения не существует.
Отметим, что в бухучете заемщику предоставлен выбор отражения долгосрочной задолженности при оставшемся сроке до момента ее погашения меньше года. Она может считаться долгосрочной вплоть до момента ее погашения. Второй вариант учета - перевод ее в краткосрочную задолженность, когда по условиям договора займа или кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней. Вариант отражения задолженности устанавливается учетной политикой организации.
Отдельным налогоплательщикам и НК РФ предоставляет право выбора одного из вышеупомянутых вариантов учета процентов. Касается это тех, у которых имеется два или более долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. Причем обязанность отразить в учетной политике принятый вариант учета НК РФ не ввел. Поэтому данные налогоплательщики вправе изменять варианты учета из квартала в квартал, выпуская соответствующие распорядительные документы.Особенности при обособленных подразделениях
Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, для исчисления доли прибыли, приходящейся на эти подразделения, должны определить в учетной политике один из возможных показателей, используемых при расчете. Таковыми могут быть среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда (п. 2 ст. 288 НК РФ).
В налоговой учетной политике желательно указать обособленные подразделения налогоплательщика, имеющие отдельный баланс и расчетный счет. Это важно, так как данные подразделения при начислении выплат и вознаграждений в пользу физических лиц исполняют обязанности организации по уплате единого социального налога, а также по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.
Статья получена: Клерк.Ру
Противовирусные препараты: за и против
Добро пожаловать в Армению. Знакомство с Арменией
Крыша из сэндвич панелей для индивидуального строительства
Возможно ли отменить договор купли-продажи квартиры, если он был уже подписан
Как выбрать блеск для губ
Чего боятся мужчины
Как побороть страх перед неизвестностью
Газон на участке своими руками
Как правильно стирать шторы
Как просто бросить курить
- 2847 -
