Ошибки в убытках

Материал предоставлен журналом "Расчет" /

В связи с принятой недавно концепцией системы планирования выездных налоговых проверок (приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@) бухгалтерам стоит проанализировать критерии, по которым компания может самостоятельно оценить риск возможной встречи с налоговиками. Одним из таких критериев является убыточность бизнеса. Поэтому рассмотрим наиболее частые «ошибки в убытках».

И.

 

 

Киселева

Убытки «неопознанные»

К убыткам, приравниваемым к внереализационным расходам, относятся убытки прошлых лет, обоснованность которых будут проверять налоговики с особым пристрастием. Расходы в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц также не останутся без внимания со стороны фискалов. Ошибки могут быть разные, но вот наиболее часто встречаемые.

Ошибка № 1. В организации оприходованы МПЗ без документов, оформленных в установленном порядке. Первичные документы поступили только после сдачи годовой отчетности, а материалы использованы еще в прошлом году. Однако в налоговом учете фирма отразила стоимость уже использованных к тому времени материалов, в текущем налоговом периоде.

В бухгалтерском учете МПЗ должны быть признаны в том отчетном периоде, в котором они были использованы, то есть в прошлом году (п. 18 ПБУ 10/99). В отчете о прибылях и убытках, согласно пункту 19, расходы отражаются независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы (п. 19 ПБУ 10/99).

Поэтому при наличии ошибок в исчислении налоговой базы, которые относятся к прошлым периодам, перерасчет налоговых обязательств нужно отнести к периоду совершения ошибки (ст. 54 НК РФ). А организации следует внести корректировку в прошлогоднюю налоговую декларацию, а не занижать налоговую базу текущего периода (ст. 81 НК РФ).

Ошибка № 2. Убытки, полученные компанией в отчетном налоговом периоде, зачастую относят к внереализационным расходам. Например, недостача материальных ценностей, убытки от хищений, потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания, когда виновники не установлены (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Ошибки прячутся в документальном подтверждении, ведь в данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть заверен уполномоченным органом государственной власти.

Например, для правильного оформления убытка, который возник в результате пожара, необходим следующий пакет документов.

Во-первых, потери в количественном и стоимостном выражении следует оформить на основании акта. Его составляет организация-погорелец по результатам инвентаризации (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Во-вторых, документом уполномоченного органа государственной власти может быть справка Государственной противопожарной службы или следственных органов (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).

В-третьих, желательно иметь «бумагу», фиксирующую размер нанесенного ущерба. Урон может быть выражен в размере объявленной ценности (по фактической стоимости) и действительной стоимости (рыночной, которая может быть как меньше, так и больше отраженной в учете).

внимание

В составе внереализационных расходов кроме стоимости самих товаров в качестве потерь от пожара можно учесть и восстановленный входной НДС. Делается это на условиях документального подтверждения факта пожара и утраты имущества (письмо Минфина России от 6 мая 2006 г. № 03-03-04/1/421).

Убытки «неамортизируемые»

На многих предприятиях существуют объекты, которые числятся как неамортизируемое имущество. В случае продажи такого объекта обратите внимание на то, куда отнесен убыток. В соответствии с инструкцией по заполнению налоговой декларации (приказ Минфина России от 7 февраля 2006 г. № 24н) убыток от амортизированного имущества сначала отражается в строке 060, затем включается в общую сумму убытков по строке 090, а в конечном итоге переносится в строку 050 листа 02. Однако к убытку от реализации неамортизируемого имущества это не относится.

Более того, в Налоговом кодексе не рассматривается порядок отражения убыточных операций с неамортизируемым имуществом, перечень которого представлен в пункте 2 статьи 256 Налогового кодекса.

Вполне возможно, что в соответствии с учетной политикой и положениями статьи 268 Налогового кодекса такие операции можно рассматривать как операции по реализации товаров и прочего имущества, для которых не существует каких-либо ограничений по признанию убытка. В статье 270 Налогового кодекса такие расходы не поименованы, тем не менее, они попадают под критерии расходов, перечисленных в пункте 1 статьи 252 кодекса, поскольку были произведены при осуществлении деятельности, направленной на получение доходов.

Убытки «уступочные»

Если убытки были получены при уступке права требования, то признание их в налоговой базе зависит от даты, когда уступка была произведена. Предельный размер урона, который может быть принят для целей налогообложения по результатам этой операции, не должен превышать той суммы процентов по долговому обязательству, которую предприятие уплатило бы за период от даты уступки права требования до даты платежа по договору реализации товаров (ст. 269 НК РФ). Именно с этим положением и связаны трудности в исчислении этого вида убытков.

Так, например, непонятно, какую ставку рефинансирования применять (если договор в рублевом выражении). Дело в том, что, согласно статье 269, ставка рефинансирования тесно связана с условиями договора займа, которые могут предусматривать или не предусматривать изменение процентной ставки в зависимости от изменения самой ставки Центробанка. В договоре о переуступке такие условия не предусмотрены в принципе. И еще: одни компании при расчете суммы займа берут сумму продажи, другие — сумму покупки права требования.

Пример

В декабре 2006 года ЗАО предоставило ООО заем в размере 100 000 руб. сроком на два месяца под 12 процентов годовых. Срок погашения 31 января 2007 года.

10 января ЗАО (заимодавец) в связи с финансовой необходимостью уступило право требования долга по данному договору третьему лицу (ОАО) за 95 000 руб.

Таким образом, убыток по операции составил 5 000 руб. (100 000 — 95 000) и порядок его включения в налоговую базу определяется пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса.

В рамках налогового учета следует произвести расчет процентов, исходя из:

• дохода от уступки прав в размере 95 000 руб. (это считается суммой займа);
• срока от даты уступки прав (10 января 2007 г.) до даты погашения долга по основному договору (31 января 2007 г.) — 22 дня (это считается сроком, на который получен заем);
• ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (для операций в рублях. Ввиду того, что операция отражается в учете в соответствии с моментом, когда она была совершена, то есть 10 января, для расчета берется ставка, действующая именно в этот момент, в размере 11 процентов).

По правилам статьи 269 кодекса и с учетом величины учетной ставки Банка России заемщик должен был уплатить за оставшийся период проценты в сумме:
95 000 руб. × (11% × 1,1) : 365 дней × 22 дня = 692,85 руб. Эта сумма будет отражена по строке 140 Приложения № 3.

Поскольку сумма убытка, полученного от реализации права требования по договору займа, больше данной расчетной величины на 4 307,15 руб. (5 000 — 692,85), то она должна быть отражена в строке 150 приложения № 3 и не будет учитываться ЗАО при налогообложении.

Если компания покупает право требования и впоследствии реализует его, то эта операция квалифицируется как реализация финансовых услуг. Внимание! Убыток по такой операции для целей налогообложения не принимается.

Убытки «обслуживающие»

Убыток по объектам обслуживающих производств и хозяйств уменьшает налоговую базу организации в том налоговом периоде, в котором он возник. Но есть условие, чтобы все требования статьи 275.1 Налогового кодекса были выполнены, а это и является фаворитом ошибок. В случае, когда эти условия не соблюдены или не подтверждены, такой убыток не может быть принят для целей налогообложения. Он может быть погашен в течение 10 лет исключительно за счет прибыли, полученной от того же вида деятельности. Сумма убытков текущего отчетного периода в этом случае показывается в строке 200 приложения № 3 декларации.

Не забывайте: условия эти заключаются в том, что стоимость товаров, расходы на содержание, а также сами условия оказания услуг объектами обслуживающих производств и хозяйств соответствуют или существенно не отличаются от аналогичных показателей специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной. При этом сравнение следует производить в пределах своего муниципального образования.

В строке 290 приложения № 3 к листу 02 отражается суммарный показатель убытков по операциям, отраженным в приложении. Эти убытки восстанавливаются для целей налогообложения в текущем отчетном налоговом периоде по строке 050 листа 02.

Убыток «ликвидаторов»

При учете убытков организации-правопреемника, организация-наследник вправе уменьшить налоговую базу на сумму, которая была получена фирмой до момента реорганизации. Порядок и условия регламентированы статьей 283 Налогового кодекса.

В этой ситуации ошибки могут быть связаны с периодом отражения убытков. Так, например, для фирмы, созданной после начала календарного года, первым налоговым периодом является период времени со дня ее образования до конца этого года (п. 2 ст. 55 НК РФ).

Для компании, реорганизованной до конца календарного года, последним налоговым периодом является период от начала этого года до дня завершения реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ).

Пример

В мае 2006 года ГУП было реорганизовано путем преобразования в ОАО. В период действия в 2006 году реорганизуемая организация получила убыток в размере 3 000 000 руб. (с января по май 2006 года), а организация-наследник — прибыль в размере 7 000 000 руб. (июнь–декабрь).

Предприятие, понесшее убыток в предыдущем налоговом периоде, может уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму убытка или на ее часть то есть перенести убыток на будущее (п. 1 ст. 283 НК). Для налога на прибыль налоговым периодом считается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ). Таким образом, ОАО может начать перенос убытков, полученных в 2006 году реорганизованной организацией размере 3 000 000 руб., только с 2007 года.

Убытки «ценные»

Что касается убытков от операций с ценными бумагами, то они не уменьшают прибыль, полученную от основных видов деятельности, а покрываются только за счет прибыли, полученной по операциям с той же категорией ценных бумаг. Здесь порядок расчета убытков регламентирован (п. 10 ст. 280 НК РФ).

Следует помнить, что убыток от основной деятельности, в свою очередь, может быть перекрыт за счет прибыли, полученной от операций с ценными бумагами. Налоговая база при этом определяется исходя из этих двух показателей.

На практике возникают ситуации, которые напрямую в Налоговом кодексе не прописаны.

Пример

У предприятия были похищены ценные бумаги. Налицо потери при чрезвычайных обстоятельствах. По делу о похищении состоялось судебное разбирательство. На дату вступления в силу решения суда о взыскании в пользу предприятия суммы возмещения ущерба, причиненного хищением, предприятие включило в состав внереализационных доходов сумму возмещения убытков.

На основании подпункта 20 пункта 1 или подпункта 6 пункта 2 статьи 265 кодекса предприятие имеет право отразить затраты, связанные с приобретением украденных ценных бумаг, в составе внереализационных расходов на момент указанной даты (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 17 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/245).

Таким образом, операция с хищением ценных бумаг будет отражена в составе внереализационных доходов и расходов, то есть в приложениях № 1 и 2 к листу 02 налоговой декларации.

Убытоки за прошлые периоды

До 2007 года в уменьшение налоговой базы можно было принять только часть убытка, полученного в предыдущие налоговые периоды, причем эта сумма не должна превышать лимит налоговой базы за отчетный (налоговый) период. Размер лимита определялся пунктом 2 статьи 283 Налогового кодекса.

С 1 января 2007 года в соответствии с Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ эти ограничения сняты. Теперь уменьшить налоговую базу текущего налогового периода можно на всю сумму полученного убытка в пределах налоговой базы или перенести часть убытка на будущее. Если фирма понесла убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Кодексом предоставлено право перенести сумму полученного в предыдущем периоде убытка на текущий налоговый период. Поэтому перенос убытков на будущее возможен как по итогам отчетного, так и по итогам налогового периода (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 20 марта 2007 г. № 03-03-06/1/170).

Пример

Налоговая база за I полугодие 2007 года составила 700 000 руб. (строка 100 листа 02 и строка 140 приложения № 4). Суммарный показатель остатка неперенесенного убытка на начало налогового периода составил 400 000 руб. (строка 010 приложения № 4).

Ниже в строках 020–130 дается расшифровка понесенных убытков по годам.

Убыток, полученный до 1 января 2002 года, составил 10 000 руб. (строка 020).

Убыток, понесенный в 2006 году, составил 30 000 руб. (строка 040). Компания может уменьшить налоговую базу на всю сумму убытка, то есть на 440 000 руб. (400 000 + 10 000 + 30 000). Эта сумма записывается по строке 150 приложения № 4 и строке 110 листа 02.

Строки 160–180 прочеркиваются.

Списание убытков возможно только при представлении документов, подтверждающих полученный объем понесенного убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ). Поскольку налоговая база исчисляется на основании данных налогового учета, то подтверждением полученного убытка будут являться соответствующие первичные учетные документы и налоговые регистры, согласно которым и производится расчет налоговой базы. Конечно, немаловажным документом является и учетная политика для целей налогообложения предприятия, действующая в тот налоговый период, когда был зафиксирован убыток. Убытки по векселю, по которому не получены деньги, не признаются безнадежным долгом (письмо Минфина России от 14 февраля 2006 г. № 03-03-04/2/32). Так как векселя относятся к ценным бумагам, а, значит, доходы и расходы от операций учитываются в порядке, установленном статьей 280 Налогового кодекса. Убытки могут списываться лишь в пределах доходов, полученных от ценных бумаг, которые не находятся в обращении на организованном рынке (п. 10 ст. 280 НК РФ).

Статья получена: Клерк.Ру

загрузка...