ЕСН: письмо ВАС в действии

Материал предоставлен журналом "Расчет" /

Евгения ПАЛЬМИНА

14 марта 2006 года Президиум ВАС выпустил информационное письмо № 106. В нем содержался обзор практики рассмотрения дел, связанных с взысканием ЕСН. Некоторые из этих примеров региональные арбитры взяли на вооружение и уже начали использовать в своей работе.

Выбирать нельзя

Споры вокруг пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса шли давно. В данном пункте оговорено, что выплаты и вознаграждения физлицам не признают объектом налогообложения по ЕСН, если у фирмы они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

 

 

Из-за этой формулировки некоторые организации считали, у них есть выбор. То есть можно либо включать выплаты работникам в расходы при расчете налогооблагаемой прибыли и платить с них ЕСН, либо не включать и соответственно ЕСН не платить.

Минфин же считал, что такого выбора у фирм нет, и не учитывать при расчете налоговой базы по налогу на прибыль можно только те расходы, которые указаны в статье 270 Налогового кодекса. Именно для них и предназначен пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса (письмо Минфина от 23 ноября 2005 г. № 03-05-02-04/202). Такого же подхода придерживалась и Федеральная налоговая служба. Например, в служебных Методических указаниях (утв. приказом ФНС от 2 августа 2005 г. № САЭ-4-05/49дсп) налоговая служба рекомендовала назначить проверку, если организация не включает в налоговую базу по ЕСН все выплаты сотрудникам. Да и на практике по результатам проверки многие налоговики доначисляли ЕСН с «выбранных» расходов за счет чистой прибыли. «Несогласным» же фирмам предлагалось отстаивать свою точку зрения в суде.

Некоторые арбитры вставали на сторону организаций и выносили решение, что если выплаты физлицам были за счет чистой прибыли, то ЕСН с них платить не нужно. Причем независимо от того, должны ли уменьшать эти выплаты налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (постановление ФАС Московского округа от 17 октября 2005 г. № КА-А40/9611-05). Еще в одном постановлении судьи вообще сделали вывод о том, что Налоговый кодекс дает фирме возможность выбрать альтернативный вариант исчисления ЕСН. И «если выплаты стимулирующего характера не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу налога на прибыль, то ЕСН не начисляется; если указанные выплаты отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу на прибыль, то ЕСН начисляется» (постановление ФАС Московского округа 14 февраля 2006 г. № КА-А40/271-06).

Другие же судьи, вынося решение в ту или иную пользу, все же делали такую оговорку: выплаты не будут объектом налогообложения по ЕСН, если они произведены за счет чистой прибыли и не относятся к статье 255 Налогового кодекса (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 декабря 2005 г. № Ф04-6012/2005(17757-А27-29)).

В обзоре арбитражной практики Президиум ВАС дал четкое разъяснение, как «читать» пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса. По мнению судей ВАС, если в главе 25 НК есть соответствующая статья расходов, то исключать их из расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль нельзя. И значит, начислять ЕСН с этих выплат нужно (п. 3 обзора Президиума ВАС).

Платить нужно

Новая «единообразная» арбитражная практика уже начала складываться. Так, например, судьи рассмотрели следующее дело. Торговая организация, применяющая ЕНВД, заключала гражданско-правовые договоры с физическими лицами. Предметом договоров было выполнение работ по строительству торгового центра для собственных нужд. Оплату по договорам фирма производила за счет чистой прибыли, оставшейся в ее распоряжении после уплаты всех налогов. ЕСН с этих выплат не платила. Именно это, по мнению руководства организации, гласил пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса.

Налоговая инспекция с подобным подходом не согласилась и по результатам проверки оштрафовала фирму, доначислив ЕСН, и насчитала пени. Свое решение налоговики мотивировали тем, что деятельность по строительству торгового центра не переведена на ЕНВД, и по ней организация должна платить налоги, соответствующие общему режиму налогообложения, в том числе и ЕСН. Выбирать же, платить ЕСН или нет, фирма не имеет права. Фирма с решением инспекции не согласилась и подала в суд.

Судьи сделали вывод, что деятельность по строительству торгового центра действительно не подпадает под ЕНВД. И, значит, организация должна платить с нее налоги, предусмотренные общим режимом налогообложения. В том числе и ЕСН с договоров подряда, заключенных с гражданами. Далее, руководствуясь пунктом 3 обзора, арбитры указали, что фирме «не предоставлено выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Налогоплательщик не имеет права исключать из налоговой базы по ЕСН суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль» (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 апреля 2006 г. № А05-9929/2005–11). И, значит, налоговая инспекция оштрафовала фирму и доначислила ЕСН верно.

«Инструктивные указания»

Еще одно дело, в котором судьи использовали обзор Президиума ВАС, касалось выплаты компенсации. Организация выплатила по заявлению сотрудников компенсацию за счет чистой прибыли. Налоговая посчитала, что компенсацию нужно было включить в расходы на оплату труда и заплатить с нее ЕСН. Фирму оштрафовали и доначислили ЕСН. Организация подала в суд. Суды первой и второй инстанции поддержали доводы налоговиков. Федеральный же арбитражный суд указал, что плохо исследованы обстоятельства дела и дал рекомендацию, как их разбирать. Так, по его мнению, сначала надо обязательно провести анализ заявлений сотрудников о выплате компенсации. И точно установить: имеет ли компенсация, по своей сути, отношение к расходам на оплату труда или нет. А лишь затем уже, используя пункт 3 обзора, выносить решение по делу (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 мая 2006 г. № А19-20131/05-52-Ф02-1915/06-С1).

Как видим, оспорить штраф налоговой за «выбор» меж двух налоговых баз будет практически невозможно. И не исключено, что теперь налоговики во время проверки постараются «впихнуть» в расходы в налоговом учете как можно больше выплат, указанных «за счет чистой прибыли». Но тогда вроде бы налоговики должны уменьшить и налоговую базу по налогу на прибыль. К сожалению, чтобы включить спорные выплаты в расходы по прибыли, фирме еще придется помучиться. Ведь если у организации не будет всех необходимых оправдательных документов, инспекторы могут в этом и отказать. В результате может получиться, что ЕСН с выплат фирма заплатит, а налогооблагаемую базу по прибыли на их сумму не уменьшит.

Штраф, которого нет

Еще одна ситуация, в связи с которой налоговая инспекция вела нескончаемые баталии с организациями – это штраф за несвоевременное представление декларации по взносам на ОПС (утв. приказом Минфина от 27 февраля 2006 г. № 30н). Напомним вкратце суть. Налоговые органы штрафовали фирмы исходя из двух позиций. Первая – считали, что бланк для расчета годовой суммы взноса на ОПС называется декларацией, и назначали санкции именно «за несвоевременную подачу налоговой декларации» (ст. 119 НК). Вторая – инспекторы заявляли, что декларация по взносам на ОПС необходима им для налогового контроля, то есть для проверки правильности расчетов по взносам на ОПС. И, следуя своей логике, штрафовали фирмы «за непредставление документов, необходимых для налогового контроля» (ст. 126 НК).

Организации со штрафами не соглашались и шли в суд. Решения выносили как в пользу налоговиков (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 января 2004 г. № Ф04/45-1335/А70-2003; постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23 марта 2003 г. № А43-11334/2003-16-515), так и в пользу фирм (постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 июля 2003 г. № А56-4551/ 03; постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30 июля 2003 г. № Ф04/3616-1148/А27-2003).

В обзоре Президиум ВАС четко указал: штрафы за неподачу декларации по взносам на ОПС незаконны. Объяснение судьи начали с того, что взносы на ОПС не отвечают понятию «налога», которое дано в пункте 8 Налогового кодекса (аналогичный вывод они делали и ранее, в постановлении Президиума ВАС от 22 апреля 2003 г. № 12355/02). Далее арбитры сказали, что раз взносы на ОПС не налог, то и декларацию по ним нельзя считать налоговой декларацией. Штраф же по статье 119 Налогового кодекса предназначен за неподачу именно налоговой декларации.

Затем судьи опровергли и вторую позицию налоговиков. Они сказали, что декларация по взносам на ОПС представляется в инспекцию согласно закону о пенсионном страховании (п. 2 ст. 24 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ). Закон о пенсионном страховании не относится к актам законодательства о налогах и сборах. Ответственность же по пункту 1 статьи 126 можно применять исключительно за непредставление документов, установленных законодательством о налогах и сборах (п. 8 обзора).

Прекратите споры!

Этот пункт обзора очень пригодится фирмам. Ведь некоторые из инспекций, даже заранее зная, что суд не выиграют, все равно стоят на своем и идут до конца. Так, например, налоговая оштрафовала фирму по статье 126 Налогового кодекса за неподачу расчета по авансовым платежам по взносам на ОПС. Организация обратилась в суд. Судьи признали штраф незаконным. Налоговая не успокоилась и подала кассационную жалобу. Разбирая ее, Федеральный арбитражный суд подтвердил правильность выводов районного суда. И отказал во взыскании штрафа с фирмы, использовав рекомендации обзора (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24 мая 2006 г. № Ф04-2365/2006 (22215-А70-25)).

Второй пример такой. Магаданская налоговая инспекция с июня 2005 года упорно судилась с организацией. И доказывала, что фирма обязана заплатить штраф «за непредставление документов, необходимых для налогового контроля» (ст. 126 НК). Первая судебная инстанция указала, что «преступление» налоговики квалифицировали неправильно. По их мнению, нужно было штрафовать «за неподачу налоговой декларации» (ст. 119 НК). Тогда бы инспекция дело могла выиграть. Кассационная инстанция, в которую налоговая подала жалобу, объяснила районным судьям и инспекторам, что этот штраф незаконен в любом случае (то есть независимо от того, по какой статье Налогового кодекса фирма оштрафована) сославшись в своем решении на пункт 8 обзора (постановление ФАС Дальневосточного округа от 11 мая 2006 г. № Ф03-А37/06-2/1072).

Как видим, эта новая судебная практика идет на пользу фирмам. И «припозднившиеся» организации вполне могут использовать ее в споре с чиновниками.

Фирма не может самостоятельно выбирать, включать выплаты работникам в расходы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль и платить с них ЕСН или не включать в расходы и соответственно ЕСН не платить

 

Виновата налоговая

Был и еще один вопрос, на который организациям хотелось получить ответ. Можно ли считать, что если фирма вовремя не подала декларацию по взносам на ОПС, то она своевременно не сообщила сведения в Пенсионный фонд, и на этом основании оштрафовать организацию по пункту 3 статьи 27 Закона № 167-ФЗ? Судьи Президиума ВАС рассудили так. Декларацию по страховым взносам фирма подает в налоговую инспекцию, а не в Пенсионный фонд (п. 6 ст. 24 Закона № 167-ФЗ). Для организаций-страхователей установлена обязанность представлять в Пенсионный фонд лишь расчет с отметкой налогового органа (п. 2 ст. 24 Закона № 167-ФЗ). Под расчетом же понимают документ, который содержит данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей (п. 2 ст. 24 Закона № 167-ФЗ; п. 3 ст. 243 НК). Данные же о сумме страхового взноса за год в Пенсионный фонд должна представить сама налоговая инспекция (п. 7 ст. 243 НК). Таким образом, оштрафовать фирму за неподачу декларации по взносам на ОПС как за несообщение сведений, которые она должна была сообщить в Пенсионный фонд, нельзя.

 

Взносы на ОПС не отвечают понятию налога, которое дано в пункте 8 Налогового кодекса

Статья получена: Клерк.Ру

загрузка...